Реформирование бухгалтерского учета в Украине. - Бухгалтерский учет и аудит - Скачать бесплатно
другим лицам.
Вышеперечисленные поступления приводят к увеличению активов, однако не приводят к
росту собственного капитала и предусмотрено данным стандартом не признавать доходы
предприятия. Такое «непризнание» вышеназванных поступлений отражается
и на счетах бухгалтерского учета по-разному.
Если суммы НДС, акцизного сбора, поступлений на счет комиссионера а пользу
комитента сначала отражаются по кредиту счета класса 7 «Доходы и результаты
деятельности», а потом вычитаются из них отражением этих же сумм по дебету
этих же счетов, то поступления в виде авансов и предоплат, сумм задатка под залог
отражаются как обязательства, а это значит, что на счетах доходов эти суммы не
отражаются.
Признание дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, других активов).
Признание дохода (выручки) от реализации продукции также связано с выполнением
некоторых условий пункт 8 П(С)БУ 15:
1. Передача покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на
продукцию.
Определение момента, в который происходит передача, связано с правом
собственности на продукцию. В большинстве случаев передача рисков и выгод от
владения совпадает с передачей юридического права собственности или с передачей в
управление покупателю. Именно так происходит у торговцев.
В других случаях передача рисков и выгод происходит не всегда одновременно с
передачей юридического права собственности.
Возможны ситуации, при которых предприятие-продавец сохраняет риски и выгоды за
собой, например:
а) когда отгруженная продукция подлежит дальнейшему монтажу, и этот монтаж
является существенной частью контракта, который еще не был завершен
предприятием;
б) когда покупатель имеет право аннулировать приобретение по причинам,
определенным в контракте на реализацию, и предприятие-продавец не уверено в
возврате продукции.
2. Управление и контроль за реализованной продукцией — если предприятие
оставляет за собой дальнейшее руководство или контроль за реализованной
продукцией, то доход от такой реализации не признается.
3. Сумма дохода достоверно определена.
4. Уверенность а том, что в результате операции произойдет увеличение
экономических выгод — если существует неуверенность в получении компенсации
от реализации, то до устранения этой неуверенности доход не должен
признаваться.
5. Расходы, связанные с операцией реализации продукции, достоверно определены.
В данном случае П(С)БУ 15 еще раз напоминает о принципе соответствия доходов и
расходов. Поэтому-то и полученные авансы, и предоплаты невозможно признать
доходом, так как расходы, связанные с операциями, в счет которых они поступали,
достоверно определить еще невозможно. Если предприятие занимается предоплатой
периодических изданий и реализацией подобной продукции, доход признается на
прямолинейной основе в течение периода, когда эта продукция отправляется, если она
имеет одинаковую стоимость в каждом интервале времени. Если стоимость товаров
изменяется от периода к периоду, доход признается на основе стоимости реализации
отправленной продукции относительно общей оценочной стоимости реализации всей
продукции, охваченной предоплатой.
Доход от реализации при отсроченной продаже, когда товар поставляется только
после того, как покупатель делает последний взнос серии платежей в рассрочку,
признается после поставки товаров. Однако, доход может признаваться, когда получен
значительный взнос, при условии наличия товаров, которые определены и готовы к
отправке покупателю, что оговорено в комментариях к Положению (стандарту)
бухгалтерского учета 15 «Доход» (журнал «Бизнес», № 4
(367) от 24.01.2000 г. с 106) и противоречит признакам определения дохода
предприятия, отраженным П(С)БУ № 15 ч. III.
При продаже в рассрочку, когда компенсация получается частичными взносами на дату
реализации, признается доход согласно цене реализации, за исключением процента.
Цена реализации является настоящей стоимостью компенсации, которая определяется
путем дисконтирования взносов, подлежащих получению при условной ставке процента.
Элемент процента признается как доход на момент получения оплаты на
пропорциональной основе, которая учитывает условную ставку процента.
Согласно П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» по
принципу начисления доходы отражаются в учете и отчетности в момент их
возникновения, независимо от времени поступления и уплаты денежных средств (т.е.
исключен кассовый метод при определении объема реализованной продукции). Не нужно
забывать, что обложение налогом на прибыль предприятий и НДС остается неизменным и
осуществляется согласно действующим Законам Украины по первому событию (или по
поступлению денежных средств или по структуре продукции).
Признание дохода от предоставления услуг.
Подход к определению дохода от предоставления услуг существенно отличается от
привычного определения дохода в момент подписания акта выполненных работ
(предоставленных услуг).
П(С)БУ 15 предусматривает определение дохода:
— исходя из степени завершенности операции по предоставлению услуг на
дату баланса (такой метод называется методом поэтапного исполнения);
— методом равномерного начисления дохода за определенный период
времени.
Согласно этим методам доход определяется в тех отчетных периодах, в которых
предоставляются соответствующие услуги.
Определение дохода по методу оценки степени завершенности операции производится
тремя способами:
1) изучением выполненных работ (когда стороны, изучив выполненные уже
услуги, определили степень их готовности и оценили их конкретную сумму);
2) определением удельного веса объема услуг, предоставленных на определенную
дату, в общем объеме услуг, которые должны быть предоставлены;
3) определением удельного веса расходов, понесенных предприятием в связи с
предоставлением услуг, в общей ожидаемой сумме таких расходов. При этом сумма
расходов, осуществленных на определенную дату, включает только те расходы, которые
отражают объем предоставленных услуг именно на эту дату.
Определение дохода по методу равномерного начисления является как бы особым
правилом и применяется тогда, когда предоставление услуг заключается в выполнении
неограниченного количества действий (операций) за определенный период времени. Это
самый легкий способ или метод определения дохода, при использовании которого
необходимо только точно знать период, за который предприятие должно предоставить
услуги, и общую сумму дохода, установленную договорам.
Необходимо заметить, что П(С)БУ 15 предусматривает и невозможность на равных
этапах операции достоверно оценить доход от предоставленных услуг. В таком случае
данный стандарт предлагает доход определить только в размере понесенных затрат,
которые предполагается возместить.
Доход, связанный с предоставлением услуг, определяется исходя из степени
завершенности операции по предоставлению услуг на дату баланса, если может быть
достоверно оценен результат этой операции.
Результат операции может быть достоверно оценен в случае выполнения следующих
условий:
— возможно достоверно измерить сумму дохода;
— существует вероятность поступления предприятию экономических выгод
от операции;
— этап завершенности операции на дату баланса может быть достоверно
измерен;
— возможно достоверно измерить расходы, понесенные в связи с такой
операцией.
Если доход (выручка) от предоставления услуг не может быть достоверно определен,
то он отражается в размере определенных расходов, подлежащих возмещению, а если не
существует вероятности возмещения указанных расходов, то доход не признается, а
указанные расходы относятся расходами отчетного периода.
Необходимо также обратить внимание, что определенный доход (выручка) от
реализации продукции не корректируются на величину сомнительной и безнадежной
задолженности, как было раньше. Сумма такой задолженности согласно П(С)БУ 10
«Дебиторская задолженность» признается расходами периода.
Предприятие, имея право выбора, создает резерв сомнительных и безнадежных долгов.
Размер резерва сомнительных и безнадежных долгов определяет предприятие
самостоятельно на основе анализа дебиторской задолженности прошлых периодов. В
бухгалтерском учете создание резерва отражается корреспонденцией счетов:
Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги».
Кт 38 «Резерв сомнительных долгов» на всю сумму созданного резерва в
разрезе дебиторов.
Доход от опалы за установку признается с ссылкой на этап завершенности монтажа,
если он не связан с реорганизацией товара — в таком случае плата
определяется, когда товар реализован.
Доход от проведения рекламы в средствах массовой информации признается, когда
пройдет обнародование соответствующей рекламы или рекламного ролика. Комиссионные
за производство признаются путем ссылки на этап завершенности проекта.
Признание дохода от гонорара за финансовые услуги зависит от цели оценки гонорара
и от основы учета любого связанного с ними финансового инструмента.
Доход от платы за вход на художественные представления, от банкетов и других
специальных событий признается, когда событие произошло. В случае продажи
абонемента на ряд событий, доход признается на каждое событие, которое отражает
объем услуг.
Доход от платы за обучение признается в течение периода обучения. Гонорар за
разработку программного обеспечения по заказу признается как доход путем ссылки на
этап завершенности разработки, включая услуги, предоставленные как сервисная
поддержка после поставки продукта.
Так же необходимо учитывать, что целевое финансирование не признается доходом до
тех пор, пока не будет подтверждения того, что оно будет получено. Полученное
целевое финансирование признается доходом в течение тех периодов, в которых были
осуществлены расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования.
Целевое финансирование, полученное как компенсация расходов, которые уже понесло
предприятие, или в целях немедленной финансовой поддержки предприятия без будущих,
связанных с этим расходов, признается доходом того периода, в котором создалась
дебиторская задолженность, связанная с этим финансированием. Доход от целевого
финансирования признается только в сумме расходов, связанных с этим
финансированием. Для признания дохода от предоставления целевого финансирования
достаточно только даже подтверждения.
Признание дохода от использования активов предприятия другими сторонами. Доход,
который возникает от финансовой деятельности предприятия в виде процентов,
дивидендов и роялти признается, если вероятно поступление экономических выгод и
доход может быть достоверно оценен в следующем порядке:
— проценты признаются (как и ранее) в том отчетном периоде, к которому
они относятся, исходя из базы начисления процентов и срока пользования
соответствующими активами. Проценты — плата за пользование денежными
средствами, их эквивалентами или суммами, которые должны предприятию;
— доход как роялти (как и ранее) признается на основе принципа
начисления согласно экономическому содержанию соответствующего соглашения. Роялти
— платежи за использование нематериальных активов предприятия (патентов,
торговых марок, авторского права, программных продуктов);
— дивиденды признаются доходом в периоде принятия решения об их
выплате. Доход признается только тогда, когда существует вероятность получения
предприятием экономических выгод, связанных с операцией. Однако, если возникает
неуверенность относительно получения суммы, которая включена уже в сумму дохода,
неполученная сумма или сумма, относительно которой перестает существовать
вероятность возмещения, определяется как расходы, а не как коррегирование суммы
первично признанного дохода. Дивиденды — часть чистой продукции,
распределенная между собственниками (участниками) в соответствии с долями их
участия в собственном капитале предприятия.
Признание (непризнание) дохода по бартерным операциям.
П(С)БУ 15 установлено при бартерной операции, предполагающей обмен подобными
активами (работами, услугами), которые имеют одинаковую справедливую стоимость
(т.е. «обычная цена»), доход не признавать. Однако определение термина
«подобные работы, услуги», вышеназванный стандарт не дает.
Впервые определение термина «Расходы» в национальных Положениях
(стандартах) бухгалтерского учета отражено в пункте 1 П(С)БУ 1 «Общие
требования к финансовой отчетности». при этом под расходами имеют в виду
уменьшение экономических выгод в виде выбытия или амортизации активов или
увеличения обязательств, которые проводят до уменьшения собственного капитала (за
исключением уменьшения капитала за счет его увеличения или разделения учредителями
(собственниками)).
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16, утвержденное приказом министерства
финансов Украины от 31.12.1999 года № 318 и зарегистрированное в Министерстве
юстиции Украины 19.01.2000 г. за № 27/4248, определяет методологические основы
формирования бухгалтерского учета информации о расходах предприятия и раскрытие ее
в финансовой отчетности. Нормы этого П(С)БУ распространяются на предприятия и
организации и другие юридические лица независимо от форм собственности (кроме
банков и бюджетных учреждений). Однако, действие этого П(С)БУ не распространяется
на расходы, связанные с выполнением строительных контрактов, и предоставление
услуг по их выполнению. Одновременно П(С)БУ 16 фактически изменило все типовые
положения, которые существовали раньше, по планированию, учету и калькулированию
себестоимости продукции, учет расходов и т.д.
Структура П(С)БУ 16 «Расходы» состоит из таких разделов:
— общие положения, где представлены определения терминов, которые
используются в этом Положении (стандарте) бухгалтерского учета;
— определение расходов, где отражен порядок определения расходов в
бухгалтерском учете и финансовой отчетности;
— состав расходов, где определена номенклатура статей и элементов
расходов;
— раскрытие информации о расходах в примечаниях к финансовой
отчетности, которая содержит перечень показателей, которые должны быть раскрыты в
примечаниях к годовой финансовой отчетности;
— пример разделения общепроизводственных расходов;
— расчет суммы расходов от чрезвычайных событий для отображения в
отчете о финансовых результатах;
— расчет потерь от участия в капитале.
В пункте 4 П(С)БУ 16 предоставлены такие определения терминов:
Элемент расходов — совокупность экономично однородных расходов;
Непрямые расходы — расходы, которые невозможно отнести непосредственно к
конкретному объекту расходов экономично конкретным путем;
Нормальная мощность — ожидаемый средний объем деятельности, который может
быть достигнут в условиях обычной деятельности предприятия на протяжении
нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания
производства.
Расходы определяются в бухгалтерском учете одновременно с уменьшением активов или
увеличением обязательств. К расходам, которые возникают в связи с уменьшением
активов, относят:
— списание материалов в производство, для ремонта основных фондов, на
административные цели;
— начисление износа (амортизации);
— списание основных средств, МБП, нематериальных активов, которые
стали непригодными и не используются;
— потери от уценки запасов;
— недостачи запасов (сырья, материалов, товаров, готовой продукции и
т.д.);
— начисление резерва сомнительных долгов или списание дебиторской
задолженности, которая не может быть погашена;
— добровольные взносы;
— экономические санкции (штрафы, пеня выплаченные).
К расходам, которые увеличивают обязательства, относятся начисления:
— зарплаты, налогов, сборов, обязательных платежей;
— отчисления на обязательное и добровольное страхование;
— транспортные расходы;
— аренда, коммунальные услуги, расходы в связи с услугами рекламы;
— услуги сторонних организаций (аудиторских, консультационных,
юридических, медицинских и т.д.);
— другие начисления расходов, связанные с увеличением обязательств.
Однако, пункт 6 П(С)БУ 16 определяет: расходами отчетного периода признаются
уменьшение активов или увеличение обязательств только при условии, что эти расходы
могут быть достоверно оценены. Это означает, что обязательным условием определения
расходов как и других активов или обязательств, является их достоверная оценка.
Но уже согласно п. 7 П(С)БУ 16 расходы определяются расходами определенного
периода одновременно с определением дохода, для получения которого они
осуществлялись. Это соответствует принципам международных стандартов финансовой
отчетности и примененному в национальных П(С)БУ принципу соответствия расходов
доходам. С этого выплывает, что расходы, которые невозможно прямо связать с
доходами определенного периода, отображаются в составе расходов того периода
(отчетного), в котором они были осуществлены.
Если актив обеспечивает получение экономических выгод на протяжении нескольких
отчетных периодов, то расходы определяются путем систематического разделения его
стоимости между соответствующими отчетными периодами, которые регулируются пунктом
8 П(С)БУ 16, что касается прежде всего амортизации.
Необходимо отметить, что не признаются расходами и включаются в отчет о
финансовых результатах согласно п.9:
1. Авансовая оплата запасов, работ и услуг.
2. Погашение полученных кредитов.
3. Платежи по договорам комиссии, агентскими соглашениями и другими
аналогичными соглашениями на пользу комитента или принципала.
4. Расходы, которые отображаются уменьшением собственного капитала согласно
Положению (стандарту) бухгалтерского учета.
5. Другие уменьшения активов или увеличения обязательств, которые не
соответствуют признакам, наведенным в пункте 6 П(С)БУ 16, т.е. если нарушены
обязательные условия достоверности оценки расходов.
Состав расходов в наиболее общем виде отображается двумя П(С)БУ: 3 «Отчет о
финансовых результатах» и 16 «Расходы», но детально структуру
(или номенклатуру) статей и элементов расходов представлено только в П(С)БУ 16.
Необходимо определить, что общепроизводственные расходы разделяются на постоянные
и переменные.
К постоянным общепроизводственным расходам относят расходы на обслуживание и
управление производством, которое остается неизменным (или почти неизменным) при
изменении объема деятельности. Постоянные производственные накладные расходы на
каждый объект расходов распределяются с использованием базы разделения (часов
труда, зарплаты, объема деятельности, прямых расходов) при формальной мощности.
Т.е. при ожидаемом среднем объеме деятельности, который может быть достигнут в
условиях обычной деятельности предприятия на протяжении нескольких лет или
операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства.
Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включаются в состав
себестоимости реализованной продукции, работ и услуг в периоде их возникновения.
Общая сумма распределенных и не распределенных постоянных общепроизводственных
расходов не может превышать их фактическую величину.
У переменным общепроизводственным расходам относят расходы по обслуживанию и
управлению производством, которые изменяются прямо пропорционально (или почти
прямо пропорционально) перемене объема работ. Они разделяются на каждый объект
расходов, с использованием базы разделения выходя с практической мощности
отчетного периода. Базой разделения может быть количество часов труда, зарплата,
объем деятельности и прямые расходы. Перечень и состав переменных и постоянных
общепроизводственных расходов устанавливается предприятием.
Таблица 2.2. Расчет распределения общепроизводственных расходов
Выходные данные
Величина
№ строки
База раздела по нормальной мощности — объем деятельности при нормальной
мощности 10000 1
Общепроизводственные затраты при нормальной мощности, всего 70000 2
Измененные общепроизводственные затраты при нормальной
мощности 50000 3
Постоянные общепроизводственные затраты при нормальной
мощности 20000 4
Измененные затраты на единицу объема деятельности
строка 3 : строка 1 5 5
Постоянные общепроизв. затраты на единицу объема деятельности
строка 4 : строка 1 2 6
Фактический объем деятельности за первый период 8000 7
Фактический объем деятельности за второй период 10500 8
Фактические общепроизводственные затраты за первый период 60000 9
Фактические общепроизводственные затраты за второй период 72500 10
Особенности состава расходов в торговых предприятиях.
Необходимо подчеркнуть, что состав расходов в торговых предприятиях имеет
особенности:
1. Себестоимость реализованных товаров определяется как разница между розничной
стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары. Сумма
торговой наценки на реализованные товары определяется как произведение розничной
стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. В свою
очередь, средний процент торговой наценки определяется делением суммы остатка
торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в розничной
стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму розничной стоимости
остатка товаров на конец отчетного месяца и розничной стоимости полученных в
отчетном месяце товаров.
Средний процент
торговой наценки
=
Сумма остатка наценки
————————
Розничная стоимость полученных товаров
: Розн. стоимость остатка товаров
————————
Розн. стоимость получен. товаров
= Сумма остатка
наценки
————————
Розн. стоимость остатка товаров
2. В торговых организациях в состав расходов на сбыт включаются расходы
обращения, за исключением административных, других операционных и финансовых
расходов. Это означает, что в состав расходов на сбыт в торговых предприятиях не
включаются такие расходы:
— общекорпоративные расходы, т. е. организационные расходы, расходы на
проведение годовых сборов, представительные расходы;
— расходы на служебные командировки и содержание аппарата управления
предприятием и другого общехозяйственного персонала;
— расходы на содержание основных средств, других материальных
необоротных активов общехозяйственного исследования, а именно: операционная
аренда, страхование имущества, амортизация, ремонт отопления, освещение,
водоснабжение, канализация, охрана;
— награды за профессиональные услуги (юридические, аудиторские,
медицинские, оценка имущества);
— расходы на связь (почтовые, телеграфные, телефонные, телекс,
факс);
— расходы на урегулирование споров в судебных органах, на юридические,
аудиторские;
— плата за расчетно-кассовые и другие банковские услуги;
— амортизация нематериальных актов общепроизводственного
пользования;
— налоги и сборы, другие предусмотренные законодательством
обязательные платежи, кроме тех, которые включаются в производственную
себестоимость продукции;
— другие услуги общепроизводственного назначения;
— себестоимость реализованных производственных запасов, которые
состоят с их учетной стоимости и расходов на их реализацию;
— сумма сомнительных (безнадежных) долгов, отчисление в резерв
сомнительных долгов;
— потери от оценки запасов;
— от операционных курсовых разниц;
— штрафы, пени, неустойки;
— недостачи, потери от порчи ценностей;
— расходы на исследование и разработки соответственно П(С)БУ 8
«Нематериальные активы»;
— себестоимость реализованной иностранной валюты, перечисленной в
национальную валюту по курсу НБУ на дату продажи иностранной валюты, плюс расходы,
вязанные с продажей иностранной валюты;
— расходы на выплату материальной помощи, на содержание объектов
социально-культурного назначения;
— другие расходы операционной деятельности;
— расходы на проценты (за пользование кредитами полученными, за
выпущенные облигации, за финансовую аренду);
— другие расходы предприятия, связанные с привлечением заемного
капитала;
— потери от участия в капитале.
Расходы операционной деятельности предприятия группируются по экономическим
элементам, т.е. по совокупности экономично однородных расходов, в таблице 4
Группировка расходов операционной деятельности по элементам.
Расходы отображаются в бухгалтерском учете и отчетности с момент их
возникновения, независимо от даты уплаты средств.
Для отображения расходов новый План счетов содержит счета класса 9 «расходы
деятельности», которые отображают расходы по статьям расходов, а счета
класса 8 «расходы по элементам» отображают расходы по элементам
расходов. Согласно Инструкции о применениях Плана счетов, субъекты малого
предпринимательства, а также организации, деятельность которых не направлена на
ведение коммерческой деятельности, могут вести учет расходов только по счетам
класса 8 без использования счета класса 9. В этих предприятиях информация о
расходах формируется в учете в разделе экономических элементов. Расходы
списываются непосредственно с кредита счетов класса 8 в дебет счета 23
«Производство» в части прямых и производственно- накладных расходов, а
все другие расходы относятся на счет 79 «Финансовые результаты». Все
расходы, связанные с инвестиционной и финансовой деятельностью, расходы при
чрезвычайных операциях в этом случае учитываются на счете «Другие
расходы» 85.
Необходимо отметить, что в Инструкции не дано определение «субъект малого
предпринимательства». Если использовать старый критерий отнесения
предприятий к «малым» по численности работников, то для многих малых
предприятий, которые проводят разноплановую деятельность, такой учет расходов не
по их видам, а только по элементам ограничивает возможность получения важной
информации для экономического анализа, планирования деятельности. Поэтому вести
учет расходов только на счетах класса 8 можно рекомендовать только предприятиям с
небольшим количеством хозяйственных операций и при отсутствии нескольких
направлений деятельности.
Все другие предприятия используют счета класса 9. Их использование позволяет
осуществлять доскональный учет расходов. Такие предприятия могут вести учет
расходов только на счетах класса 9 или по желанию могут использовать одновременно
с этим и счета класса 8 для обобщения информации о расходах по элементам.
При этом для систематизации информации может быть применена такая схема: расходы
относятся сначала на счета расходов класса 8, а потом списываются на счета класса
9 для учета расходов по функциональным признакам и на счет 23
«Производство».
Расходы отображаются на счетах бухгалтерского учета, если их оценка может быть
достоверно определена в момент выплаты актива или увеличения обязательства,
которые приводят к уменьшению собственного капитала предприятия.
Необходимо отметить, что чрезвычайные расходы включаются в финансовую отчетность
за исключением суммы, на которую уменьшается налог на прибыль в результате убытков
от чрезвычайных событий.
В разделе 2 «Элементы операционных расходов» отображаются расходы,
которые признало предприятие во время своей деятельности на протяжении отчетного
периода по соответствующим элементам:
— материальные расходы;
— расходы на социальные мероприятия;
— амортизация;
— другие операционные расходы.
Для составления этого раздела используется информация обобщающая на
соответствующих счетах класса 8.
Счета класса 8 предназначены для обобщения информации о расходах предприятия на
протяжении отчетного периода по экономическим элементам.
В примечаниях к финансовой отчетности П(С)БУ 16 следует предоставлять
информацию:
— о составе и сумме расходов по статьям «Другие операционные
расходы», «Другие расходы»;
— о составе и сумме расходов по каждому чрезвычайному событию;
— о составе и сумме расходов, не включенных в статью отчет о
финансовых результатах, а отработанных в составе собственного капитала.
2.8 Положение об объединении предприятий по национальным стандартам
бухгалтерского учета
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 19 «Объединение
предприятий» утверждено приказом Министерства финансов Украины от 07.07.99
г. № 163, зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 23.07.99 г. под №
499/3792.
Учет приобретения.
Если предприятие вследствие приобретения его чистых активов другим предприятием
(покупателем) ликвидируется, то покупатель, начиная с даты приобретения,
должен:
а) включить в отчет о финансовых результатах доходы и расходы о приобретении
предприятия;
б) отразить в балансе активы и обязательства приобретенного предприятия и
какой-либо гудвилл, возникающий в результате приобретения.
В случае приобретения контрольного пакета акций (капитала) другого предприятия
покупатель, начиная с даты приобретения, должен отражать приобретенные акции (долю
в капитале) в составе финансовых инвестиций.
Приобретение отражается в учете по стоимости, которая является суммой уплаченных
денежных средств или их эквивалентов. Если приобретение осуществляется путем
передачи других активов или принятия на себя обязательства, то стоимость равна
справедливой стоимости (на дату приобретения) активов или обязательств,
предоставленных покупателем в обмен на контроль за чистыми активами другого
предприятия, увеличенной на сумму расходов, непосредственно связанных с
приобретений.
Приобретенные покупателем идентифицированные активы и обязательство признаются
отдельно на дату приобретения и отражаются по их справедливой стоимости.
Справедливая стоимость приобретенных идентифицированных активов и обязательств
определяется в порядке, приведенном в приложении к настоящему Положению
(стандарту).
Если приобретение осуществляется поэтапно (например, путем последовательного
приобретения акций), то каждая операция отражается отдельно по справедливой
стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств, а стоимость
отдельных инвестиций поэтапно сравнивается с долей покупателя в справедливой
стоимости идентифицированных активов и обязательств, приобретенных на каждом
этапе.
Первоначальная (балансовая) стоимость гудвилла уменьшается ежемесячным
равномерным начислением амортизации в течение срока полезного его использования,
но не более 20 лет.
Срок полезного использования гудвилла определяется с учетом:
а) прогнозированного срока деятельности предприятия;
б) нормативно-правовых актов или контрактов, влияющих на срок полезного
использования;
в) изменения спроса на продукцию (работы, услуги) предприятия и т.п.
Если гудвилл на конец года не соответствует признакам актива, то он списывается с
включением остаточной стоимости в расходы.
Если деятельность приобретенного предприятия прогнозируется с исчисляемыми
убытками в будущем, то стоимость отрицательного гудвилла признается доходом
равномерно в течение периода образования таких убытков.
Если деятельность приобретенного предприятия прогнозируется в будущем без
убытков, то стоимость отрицательного гудвилла признается доходом:
а) в сумме, не превышающей справедливой стоимости приобретенных немонетарных
активов, — равномерно в течение оставшегося срока полезного использования
(амортизации) приобретенных необоротных активов;
б) в сумме, превышающей справедливую стоимость приобретенных немонетарных
активов, — в периоде приобретения.
Стоимость отрицательного гудвилла на дату баланса отражается в статье
«Другие необоротные активы» отрицательной величиной.
Учет слияния предприятий.
Расходы, связанные со слиянием предприятий (регистрационные, информационные,
консультационные и т.п.), признаются расходами того периода, в течение которого
они были осуществлены.
Показатели финансовой отчетности объединяющихся предприятий включаются в
финансовую отчетность объединенных предприятий за период, в котором происходит
слияние, и за предыдущий период.
Объединенное предприятие отражает активы, обязательства и собственный капитал
объединенного предприятия по их балансовой стоимости с учетом изменения учетной
политики (если это произошло).
Внутренняя задолженность и результаты операций между объединенными предприятиями
исключаются при составлении финансовой отчетности объединенного предприятия.
2.9 Консолидированная финансовая отчетность
Приказом Министерства финансов Украины от 30.07.1999 г. № 176 утверждено
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 20 «Консолидированная финансовая
отчетность», зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 12.08.1999 г.
под № 553/3856.
Консолидированную финансовую отчетность представляет материнское предприятие.
Материнское предприятие, являющееся дочерним предприятием другого предприятия, не
представляет консолидированную финансовую отчетность при условии:
а) если оно полностью принадлежит другому предприятию;
б) согласия владельцев доли меньшинства.
В консолидированную финансовую отчетность включают показатели финансовой
отчетности всех дочерних предприятий, за исключением показателей финансовой
отчетности тех дочерних предприятий, которые не включаются по причинам, указанным
в пункте 7 настоящего Положения (стандарта).
Показатели финансовой отчетности дочернего предприятия не включаются в
консолидированную финансовую отчетность, если:
а) контроль дочернего предприятия является временным, поскольку оно было
приобретено и содержится только в целях его последующей продажи в течение
краткосрочного периода;
б) дочернее предприятие осуществляет деятельность в условиях, ограничивающих его
способность передавать средства материнскому предприятию. Активы таких дочерних
предприятий отражаются как финансовые инвестиции в соответствии с Положением
(стандартом) бухгалтерского учета 12 «Финансовые инвестиции».
Финансовая отчетность материнского предприятия и его дочерних предприятий,
используемая при составлении консолидированной финансовой отчетности, составляется
за тот же отчетный период и на ту же дату баланса.
Консолидированную финансовую отчетность составляют по финансовой отчетности
группы предприятий с использованием единой учетной политики для подобных операций
и других событий при сходных обстоятельствах. Если при составлении
консолидированной финансовой отчетности невозможно применить единую учетную
политику, то об этом сообщается в примечаниях к консолидированной отчетности.
Порядок составления консолидированной финансовой отчетности.
Консолидированная финансовая отчетность составляется путем упорядоченного
прибавления показателей финансовой отчетности дочерних предприятий к аналогичным
показателям финансовой отчетности материнского предприятия. Состав и формы
финансовой отчетности определены Положениями (стандартами) бухгалтерского учета
1—5.
При составлении консолидированной финансовой отчетности могут не приводиться
статьи (строки) форм финансовой отчетности, по которым у группы предприятий
отсутствуют показатели (кроме случаев, если такие показатели были в предыдущем
отчетном году), и подлежат исключению:
а) балансовая стоимость финансовых инвестиций материнского предприятия в каждое
дочернее предприятие и доля материнского предприятия в каждом дочернем
предприятии;
б) сумма внутригрупповых операций и внутригруппового сальдо;
в) сумма нереализованных прибыли и убытков от внутригрупповых операций (кроме
убытков, которые не могут быть возмещены).
Материнское предприятие для составления консолидированной финансовой отчетности
определяет долю меньшинства в капитале и финансовых результатов дочерних
предприятий. Доля меньшинства определяется как произведение процента голосов, не
принадлежащих материнскому предприятию, в соответствии с собственным капиталом и
чистой прибыли (убытка) дочерних предприятий.
Доля меньшинства отражается в консолидированном балансе отдельно от обязательств
и собственного капитала материнского предприятия во вписываемой строке 385
«доля меньшинства». В консолидированном отчете о финансовых
результатах доля меньшинства в прибыли (убытке) отражается во вписываемой строке
215 «Доля меньшинства».
Если доля меньшинства в убытках дочернего предприятия превышает долю меньшинства
в капитале дочернего предприятия, то на сумму такого превышения и величину
последующих убытков, которая относится к доле меньшинства, уменьшается доля
материнского предприятия в собственном капитале группы предприятий, за исключением
той части, относительно которой меньшинство имеет обязательства и способно покрыть
убытки. Если впоследствии в финансовой отчетности дочернего предприятия отражена
прибыль, то вся сумма такой прибыли распределяется на долю материнского
предприятия до покрытия убытков меньшинства, сумма которых возмещена ранее за счет
материнского предприятия.
Если дочерним предприятием выпущены привилегированные акции, по которым
накапливается сумма дивидендов и которые находятся во владении за пределами
группы, то материнское предприятие рассчитывает свою долю прибыли или убытка после
коррегирования на сумму дивидендов по привилегированным акциям дочернего
предприятия, независимо от объявления дивидендов.
Стоимость гудвилла или отрицательного гудвилла, которые возникают при
консолидации финансовой отчетности материнского предприятия и финансовой
отчетности дочерних предприятий, определяется согласно Положению (стандарту)
бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий» и отражается в
консолидированном балансе во вписываемой строке 075 «Гудвилл при
консолидации». При этом стоимость отрицательного гудвилла приводится в
скобках и вычитается при определении итога раздела «Необоротные
активы» Баланса.
Курсовые разницы, которые возникают во время перерасчета показателей финансовой
отчетности дочерних предприятий, расположенных за пределами Украины, определяются
согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений
валютных курсов» и отражаются в консолидированном балансе во вписываемой
строке 375 «Накопленная курсовая разница». При этом отрицательная
курсовая разница приводится в скобках и вычитается при определении раздела
«Собственный капитал» Баланса.
2.10 Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства
Приказом Министерства финансов Украины от 25.02.2000 г. № 39 утверждено и
зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 14.03.2000 г. под № 161/4382
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход».
Данное П(С)БУ утверждено во исполнение пункта 3 статьи 11 Закона Украины от
16.07.1999 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в
Украине».
Применять упрощенную форму Финансового отчета, утвержденную П(С)БУ 25, могут
только те, кто соответствует критериям субъекта малого предпринимательства.
Такие критерии определены Указом Президента Украины от 12.05.1998 г. № 456/98
«О государственной поддержке малого предпринимательства» (далее
— Указ № 456) (а Указы Президента имеют силу законов). Согласно этому Указу
к таковым относятся субъекты предпринимательства любой организационно-правовой
формы и формы собственности, у которых:
— среднеучетная численность работающих за год не превышает 50
человек;
— объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за год
не превышает 1 млн. грн.
то есть это те предприятия, которые воспользовались правом применять упрощенное
налогообложение (единый налог, торговый спецпатент, единый (фиксированный) налог
для сельхозпроизводителей, а также и те, кто захотел остаться на общей системе
налогообложения, — главное, чтобы были выдержаны вышеназванные критерии.
Однако не относятся к субъектам малого предпринимательства, согласно Указу № 456,
доверительные общества, страховые компании, банки, другие финансовые учреждения, в
уставном фонде которых доли, принадлежащие юридическим лицам — участникам и
учредителям данных субъектов, не являющихся субъектами малого предпринимательства,
не превышают 25 %.
Баланс.
В статье «Незавершенное строительство» отражается стоимость
незавершенных капитальных инвестиций (включая оборудование для монтажа),
осуществляемых для собственных потребностей субъекта малого предпринимательства, а
также авансовые платежи для финансирования таких инвестиций.
В статье “Основные средства” приводится стоимость собственных и
полученных на условиях финансового лизинга объектов и арендованных целостных
государственных имущественных комплексов, отнесенных к составу основных средств, а
также стоимость других необоротных материальных активов. В этой статье также
приводится стоимость нематериальных активов.
В статье приводятся отдельно первоначальная (переоцененная) и остаточная
стоимость основных средств, нематериальных активов и других необоротных
материальных активов, а также начисленная в установленном порядке сумма их износа.
В итого баланса включается остаточная стоимость, определяемая как разница между
первоначальной (переоцененной) стоимостью указанных необоротных активов и суммой
их износа на дату баланса.
В статье “Долгосрочные финансовые инвестиции” отражаются финансовые
инвестиции на период более одного года, а также все другие финансовые инвестиции,
которые не могут быть свободно реализованы в любое время.
В статье “Другие необоротные активы” приводятся суммы других
необоротных активов, которые не могут быть включены в упомянутые выше статьи
раздела “Необоротные активы”.
В статье “Производственные запасы” отражается стоимость запасов
сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и
комплектующих изделий, запасных частей, тары (кроме инвентарной), строительных
материалов и других материалов, предназначенных для использования в ходе
нормального операционного цикла, взрослых животных на откорме и в нагуле, птицы,
зверей, кроликов, взрослых животных, выбракованных из основного стада для
реализации, и молодняка животных. В этой статье также приводятся расходы на
незавершенное производство и незавершенные работы (услуги).
В статье “Готовая продукция” отражается себестоимость изделий на
складе, обработка которых завершена и которые прошли испытания, приемку,
комплектованы согласно условиям договоров с заказчиками и соответствуют
техническим условиям и стандартам. В этой статье приводится также покупная
стоимость товаров, приобретенных предприятиями для дальнейшей продажи.
В статье “Дебиторская задолженность за товары, работы, услуги”
отражается задолженность покупателей или заказчиков за реализованные им продукцию,
товары, работы или услуги, включая
|
