Реформирование бухгалтерского учета в Украине. - Бухгалтерский учет и аудит - Скачать бесплатно
приобретением запасов;
— сумм ввозной таможенной пошлины;
— сумм косвенных налогов в связи с приобретением запасов, не
возмещаемых предприятию;
— расходы на заготовку, погрузочно-разгрузочные работы,
транспортировку, расходы по страхованию и проценты за коммерческий кредит
поставщиков;
— другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и
доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в
запланированных целях (зарплата, доработка и повышение качественно-технологических
характеристик запасов).
Оценка приобретения запасов.
Оценка приобретенных (полученных) или изготовленных запасов производится по их
первоначальной стоимости, по которой они зачисляются на баланс (п. 8 П(С)БУ 9).
Так как к запасам предприятия относятся ((сырье, товары) приобретенные за плату,
так и изготовленные собственными силами предприятия (готовая продукция), то
определение их первоначальной стоимости происходит по разному в соответствии с
пунктами 9, 10 П(С)БУ 9.
Основные отличия состава фактических затрат приобретения запасов за плату
согласно пункту 9 П(С)БУ 9 от затрат, предусмотренных Положениями № 250 и № 473,
заключаются в следующем:
— во-первых, П(С)БУ 9 предусматривает включен в первоначальную
стоимость приобретенных за плату запасов затрат на погрузочно-разгрузочные работы,
транспортировку запасов к месту их использования независимо от того, кто их
выполняет. То есть, в П(С)БУ 9 нет фразы, которая содержалась в пункте 51
Положения № 250: «которые осуществляются сторонними организациями».
Следовательно, стоимость вышеназванных работ согласно П(С)БУ 9 будет относиться на
стоимость запасов;
— во-вторых, если согласно Положению 1 473 (п.75) стоимость работ
(услуг) консультационного и информационного характера, связанных с обеспечением
производства, хранением и реализацией продукции, относится в статье
«Общехозяйственные расходы», то пункт 9 П(С)БУ 9 предусматривает
прямое включение в первоначальную стоимость приобретенных запасов затрат на
информационные, посреднические и другие подобные услуги, связанные с поиском и
приобретением запасов;
— в-третьих, пункт 9 П(С)БУ 9 предусматривает включение в
первоначальную стоимость приобретенных за плату запасов затрат на их страхование и
процентов за коммерческий кредит поставщиков. Согласно же Положения № 473 (п. 75)
такие расходы относятся к статье «Общехозяйственные расходы»;
— в-четвертых, появились новые затраты, которые относятся к запасам,
приобретенным за плату, — «другие затраты, которые непосредственно
связаны с приобретением запасов и доведения их до состояния в запланированных
целях».
Следует отметить, что в состав других затрат включаются, в частности, прямые
затраты на материалы и на оплату труда (стоимость материалов и заработная плата),
которые могут быть включены в себестоимость конкретных изделий, экономически
целесообразным путем. Затраты на оплату труда других категорий производственного
персонала, а также отпуска, простои не относятся к прямым затратам и включаются в
состав косвенных затрат как производственные расходы.
Вышесказанное относится к сырью, материалам, товарам, приобретенным за плату.
Первоначальной стоимостью готовой продукции, изготовленной собственными силами
предприятия является себестоимость ее производства, определенная согласно П(С)БУ
16 «Расходы».
В соответствии с пунктом 10 П(С)БУ 16 себестоимость изготовленной продукции
(работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции, а также других
затрат, установленных вышеназванным пунктом. В производственную себестоимость
включаются прямые затраты, которые могут быть непосредственно отнесены к
конкретному объекту расходов. Поэтому вначале необходимо определить стоимость
использованных материальных запасов для изготовления продукции, применив при этом
один из предложенных П(С)БУ 9 методов оценки запасов (нормативный,
средневзвешенной себестоимости, FIFO и т.д.). После определенных таким образом
материальных затрат на производство готовой продукции необходимо определить другие
затраты на ее изготовление (в соответствии с пунктом 10 П(С)БУ 16) и на основании
этих затрат установить себестоимость реализованной продукции.
Если запасы получены предприятием бесплатно или как вклад в уставной фонд, то
первоначальная стоимость определяется по их справедливой стоимости, которая
согласовывается собственником. Определение термина в пункте 4 П(С)БУ 19
«объединение предприятий».
Особый порядок определения первоначальной стоимости установлен для подобных
запасов, приобретенных в результате бартера (т.е. обмен подобными активами,
которые имеют одинаковое функциональное назначение: сырье на сырье, товар на
товар).
Первоначальная стоимость единицы запасов )единицей бухгалтерского учета запасов
является их наименование или однородная группа (вид) п.7 П(С)БУ 9) приобретенных в
результате обмена (бартера) на подобные запасы равняется балансовой стоимости
переданных запасов.
Если балансовая стоимость (стоимость запасов, по которой они числятся на балансе)
превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных
запасов является их справедливая стоимость. Разница частичного обмена и на не
подобные запасы первоначальная стоимость приобретенных запасов равна справедливой
стоимости переданных запасов, увеличенных (уменьшенных) на сумму денежных средств
или их эквивалентов переданных (полученных) в процессе обмена.
Оценка выбытия запасов.
При отпуске запасов в производство. Продаже и другом выбытии оценка их
осуществляется по одному из следующих методов:
— идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;
— цены продажи;
— нормативных расходов;
— средневзвешенной себестоимости;
— себестоимости по времени поступления запасов (ФІФО);
— себестоимости последних по времени поступлений запасов (ЛІФО).
Для всех единиц бухгалтерского учета запасов, имеющих одинаковое назначение и
одинаковые условия использования, применяется только один из приведенных
методов.
П.17 П(С)БУ 9. Методы оценки выбытия запасов по идентифицированной себестоимости
соответствующей единицы запасов оцениваются отпущенные запасы, указанные услуги,
которые выполняются для специальных заказов и проектов и заказов, которые не
являются взаимозаменяемыми. Затраты по этому методу соответствуют расходованию
единиц запасов.
П. 22 П(С)БУ 9. Оценка по ценам продажи основана на применении предприятиями
розничной торговли среднего процента торговой наценки на товар. Этот метод
применяют предприятия, имеющие значительную и переменную номенклатуру товары с
приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки. Себестоимость реализованных
товары определяется как разница между продажной (розничной) стоимостью
реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары. Сумма наценки на
реализованные товары определяется как произведение розничной (продажной) стоимости
реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. Средний процент
торговой наценки определяется делением суммы остатка торговых наценок к продажной
стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной)
стоимости остатка товаров на начало отчетного месяца и розничной стоимости
полученных в отчетном месяце товаров.
П.21 П(С)БУ 9. Оценка по нормативным затратам применяется на предприятиях
обрабатывающих отраслей промышленности, осуществляющих массовое и серийное
производство разнообразной и сложной продукции с большим количеством деталей и
узлов.
Оценка по нормативным затратам заключается в применении норм расходов на единицу
продукции установленных предприятием с учетом нормальных уровней использования
запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Для обеспечения
максимального приближения нормативных затрат к фактическим необходимо регулярно в
нормативной базе проверять и пересматривать нормы затрат и цен.
Можно использовать фактический уровень производства, если он приближается к
нормальной мощности. «Нормальная мощность» — ожидаемый уровень
производства, который может быть достигнут в среднем на протяжении определенного
количества периодов или сезонов при обычных обстоятельствах, если принять во
внимание падение мощностей, возникающее в результате запланированного обслуживания
производства.
П.18 П(С)БУ 9. При оценке запасов методом средневзвешенной себестоимости оценка
производится по каждой единице запасов делением суммарной стоимости остатка
запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных запасов в отчетном
месяце на суммарное количество остатка запасов на начало отчетного месяца и
соответственно на суммарное количество.
П.19 П(С)БУ 9. Оценка по методу ФIФО, означает, что запасы приобретенные или
изготовленные первыми расходуются (продаются) также первыми. При этом стоимость
остатка запасов на конец отчетного месяца определяется по себестоимости последних
по времени поступления запасов.
П.20 П(С)БУ 9. Оценка по методу ЛIФО, означает, что запасы, приобретенные или
изготовленные последними будут расходоваться первыми. При этом стоимость остатка
запасов на конец отчетного месяца определяется по себестоимости первых по времени
полученных запасов.
Методы определения себестоимости выбывших (израсходованных) запасов можно
использовать в сфере производства и торговли (кроме розничной торговли —
метод цены продаж, в промышленности — нормативный метод).
Метод оценки выбытия запасов необходимо отразить в примечаниях к финансовой
отчетности как учетную политику, выбранную предприятием. Изменение учетной
политики должно быть обосновано и раскрыто в финансовой отчетности.
П.24 П(С)БУ 9. Оценка запасов на дату баланса.
Запасы отражаются в бухгалтерском учете в отчетности по наименьшей из двух
оценок:
Первоначальная стоимость и чистая стоимость реализации.
Чистая стоимость реализации п.4 П(С)БУ 9 — это ожидаемая цена реализации
запасов в условиях обычной деятельности за минусом ожидаемых (планируемых) затрат
на завершение их производства и реализацию.
Таблица 2.1. Ожидаемая цена реализации
Ожидаемая цена реализации в условиях обычной длительности — 150 грн.
↓
Цена приобретения — 10 грн.
+ Превышение ожидаемой цены реализации над ценой приобретения и затратами
на производство и реализацию — 15 грн. (150 – 100 – 30 – 5
грн.), т.е. «по-старому» — это рентабельность.
Ожидаемые затраты
на производство — 30 грн.
Ожидаемые затраты
на реализацию — 5 грн.
↓ ↓
Чистая стоимость реализации — 155 грн.
↓
Цена приобретения — 100 грн.
↓
Превышение ожидаемой цены реализации над ценой приобретения и затратами на
производство и реализацию — 15 грн.
П.25 П(С)БУ 9. Если на дату баланса снизилась цена запасов или они испорчены,
устарели, другим образом утратили первоначальную ожидаемую экономическую выгоду,
запасы отражаются по чистой стоимости реализации (этот пункт П(С)БУ 9
соответствует пункту 54 Положения 250 и Положению № 120 (190).
Превышение суммы первоначальной стоимости запасов над чистой стоимостью их
реализации списывается на затраты отчетного периода, а также стоимость утраченных
(испорченных или недостающих) запасов независимо от причины утраты. Согласно п. 27
П(С)БУ 9 одновременно отражаются на внебалансовом счете «Не возмещенные
недостачи и потери от порчи ценностей». После установления лиц, которые
должны возместить потери, подлежащая возмещению сумма зачисляется в состав
дебиторской задолженности (или других активов) и дохода отчетного периода.
Пунктом 2.25 Инструкции № 139 предусмотрено, что задолженность, по которой не
решен вопрос о списании или отнесении на виновных лиц, на время отражения отчета
отражается по счету 76 «расчеты с другими дебиторами и кредиторами».
После установления виновных лиц, которые должны возместить затраты, сумма
надлежащая возмещению, включается в состав дебиторской задолженности (или других
активов) и в доход отчетного периода (п.27 П(С)БУ 9). Следует заметить, что
Порядок № 116 от 22.01.96 г. с изменениями и дополнениями, согласно которому
определяется размер убытков от расхищения, недостачи, уничтожения (порчи)
материальных ценностей, пока не отменены.
П.28 П(С)БУ 9 если чистая стоимость реализации запасов была ранее уценена, а в
дальнейшем их стоимость увеличивается, то на сумму увеличения чистой стоимости
реализации сторнируется запись о предыдущем уменьшении (но не более, чем
предыдущее уменьшение).
Раскрытие информации о запасах в примечаниях к финансовой отчетности.
В примечаниях к финансовой отчетности следует представить следующую информацию о
запасах:
— методы их оценки (согласно пунктов 16 П(С)БУ 9);
— балансовую стоимость запасов в разрезе отдельных классификационных
групп (производственные запасы, готовая продукция, товары и т.д. согласно п.21-25
П(С)БУ 20
— балансовую (учетную) стоимость запасов, переданную в переработку, на
комиссию, в залы;
— сумму увеличения чистой стоимости реализации, по которой произведена
оценка запасов в соответствии с пунктом 28 П(С)БУ 9.
При этом предприятия, которые применяют метод оценки запасов ЛIФО, должны указать
в примечаниях сумму разницы между стоимостью запасов, отраженной на дату баланса в
учете и отчетности и меньшей из стоимостей, исчисленных по методам
средневзвешенной цены, ФIФО, чистой стоимости реализации. Такая особенность
вызвана тем, что при применении метода ЛIФО в себестоимости реализованных запасов
включаются те из них, которые последними поступили на предприятие. А это значит,
что в условиях повышения цен (чистой стоимости реализации) в себестоимость попадут
запасы по высокой цене и занизят полученную прибыль.
2.5 Дебиторская задолженность и ее отражение в бухгалтерском учете и
финансовой отчетности
Приказом Министерства финансов Украины от 08.10.99 г. № 237 утверждено
Положение (стандарты) бухгалтерского учета 10 «Дебиторская
задолженность», зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 25.10.99 г.
№ 725/ 4018.
Термины, используемые в положениях (стандартах) бухгалтерского учета, имеют
следующее значение:
Безнадежная дебиторская задолженность — текущая дебиторская задолженность,
относительно которой существует уверенность о ее не возврате должникам или по
которой истек срок исковой давности. Текущая дебиторская задолженность —
сумма дебиторской задолженности, которая возникает в ходе нормального
операционного цикла или будет погашена в течение 12 месяцев с даты баланса.
Долгосрочная дебиторская задолженность — сумма дебиторской задолженности,
которая не возникает в ходе нормального операционного цикла и будет погашена после
12 месяцев с даты баланса.
Сомнительный долг — текущая дебиторская задолженность, относительно которой
существует неуверенность ее погашения должником.
Чистая реализационная стоимость дебиторской задолженности — сумма текущей
дебиторской задолженности с вычетом резерва сомнительных долгов.
Настоящее Положение (стандарт) применяется с учетом особенностей оценки и
раскрытия информации относительно дебиторской задолженности, установленных другими
положениями бухгалтерского учета.
Признание и оценка дебиторской задолженности.
Дебиторская задолженность признается активом, если существует вероятность
получения предприятием будущих экономических выгод и может быть достоверно
определена ее сумма. Текущая дебиторская задолженность признается активом
одновременно с признанием дохода от реализации и оценивается по первичной
стоимости. Она включается в итог баланса по чистой реализационной стоимости. Для
определения чистой реализационной стоимости на дату баланса исчисляется величина
резерва сомнительных долгов. Величина резерва сомнительных долгов определяется
исходя из платежеспособности отдельных дебиторов или на основании классификации
дебиторской задолженности.
Классификация дебиторской задолженности осуществляется группированием дебиторской
задолженности по срокам ее погашения с установлением коэффициента сомнительности
для каждой группы. Коэффициент сомнительности устанавливается предприятием исходя
из фактической суммы безнадежной дебиторской задолженности за предыдущие отчетные
периоды. Коэффициент сомнительности, как правило, растет с увеличением сроков
непогашения дебиторской задолженности. Величина резерва сомнительных долгов
определяется как сумма произведения текущей дебиторской задолженности
соответствующей группы и коэффициента сомнительности соответствующей группы.
Начисление суммы резерва сомнительных долгов за отчетный период отражается в
отчете о финансовых результатах в составе других операционных расходов. Исключение
безнадежной дебиторской задолженности из активов осуществляется с одновременным
уменьшением величины резерва сомнительных долгов.
Текущая дебиторская задолженность, не связана с реализацией продукции, товаров,
работ, услуг, признанная безнадежной, списывается с баланса с отражением потерь в
составе других операционных расходов.
Раскрытие информации о дебиторской задолженности в примечаниях к финансовой
отчетности.
П.13 П(С)БУ 10. В примечаниях к финансовой отчетности приводится следующая
информация:
13.1 Перечень дебиторов и суммы долгосрочной дебиторской задолженности.
13.2 Перечень дебиторов и суммы дебиторской задолженности связанных сторон с
выделением внутригруппового сальдо дебиторской задолженности.
13.3 Состав и суммы статьи баланса «Другая дебиторская
задолженность».
13.4 Метод определения величины резерва сомнительных долгов.
13.5 Сумма текущей дебиторской задолженности в разрезе ее классификации по срокам
погашения.
2.6 Отражение кредиторской задолженности в национальном стандарте
Приказом Министерства финансов Украины от 31.01.2000 г. № 20 утверждено
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательство»,
зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 11.02.2000 г. под № 85/4306.
П(С)БУ 11 «Обязательство» одобрено Методологическим советом по
бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Украины, вступает в силу с 1 июля
2000 г. В части I «Общие положения» используются термины, которые
имеют следующие значения:
Обеспечение — обязательство с неопределенным суммой или временем погашения
на дату баланса.
Непредусмотренной обязательство — это:
1) обязательство, которое может возникнуть вследствие прошедших событий и
существование которого будет подтверждено только тогда, когда произойдет или не
произойдет одно или более неопределенных будущих событий, над которыми предприятие
не имеет полного контроля; или
2) настоящее обязательство, которое возникло вследствие прошедших событий,
но не признается, поскольку маловероятно, что для урегулирования обязательства
нужно будет использовать ресурсы, воплощающие в себе экономические выгоды, или
поскольку сумму обязательства нельзя достоверно определить.
Обременительный контракт — контракт, расходы (которые нельзя избежать) на
выполнение которого превышают ожидаемые экономические выгоды от этого
контракта.
Сумма погашения — недисконтированная сумма денежных средств или их
эквивалентов, которая, как ожидается, будет уплачена для погашения обязательства в
процессе обычной деятельности предприятия.
Настоящая стоимость — дисконтированная сумма будущих платежей (за вычетом
суммы ожидаемого вознаграждения), которая, как ожидается, будет необходима для
погашения обязательства в процессе обычной деятельности предприятия.
Нормы настоящего положения применяются предприятиями, организациями, другими
юридическими лицами независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений)
п. 2 П(С)БУ 11. Настоящее Положение применяется с учетом особенностей оценки и
раскрытия информации относительно обязательств, установленных другими П(С)БУ.
Признание и оценка обязательства.
Обязательство признается, если его оценка может быть достоверно определена и
существует вероятность уменьшения экономических выгод в будущем вследствие его
погашения. Если на дату баланса ранее признанное обязательство не подлежит
погашению, то его сумма включается в состав дохода отчетного периода п.5 П(С)БУ
11.
В целях бухгалтерского учета обязательства разделяются на :
— долгосрочные;
— текущие;
— обеспечения;
— непредусмотренные обязательства.
К долгосрочным обязательствам относятся:
— долгосрочные кредиты банков;
— другие долгосрочные финансовые обязательства;
— отсроченные налоговые обязательства;
— другие долгосрочные обязательства.
Обязательство, на которое начисляется проценты и которое подлежит погашению в
течение двенадцати месяцев с даты баланса, следует рассматривать как долгосрочное
обязательство, если первоначальный срок погашения был более двенадцати месяцев и
до утверждения финансовой отчетности существует договор о переоформлении этого
обязательства на долгосрочное.
Долгосрочное обязательство по кредитному договору (если договор предусматривает
погашение обязательства по требованию кредитора (заимодателя) в случае нарушения
определенных условий, связанных с финансовым состоянием заемщика), условия
которого нарушены, считается долгосрочным, если:
— заимодатель до утверждения финансовой отчетности согласился не
требовать погашения обязательства вследствие нарушения;
— не ожидается возникновения дальнейших нарушений кредитного договора
в течение двенадцати месяцев с даты баланса.
Долгосрочные обязательства, на которые начисляются проценты, отражаются в балансе
по их настоящей стоимости. Определение настоящей стоимости зависит от
условий и вида обязательства.
Как известно, деньги выполняют функции эквивалента стоимости всех товаров. Одна и
та же сумма денег сегодня дороже, чем в будущем (инфляция, риск), утверждение
основано на концепциях будущей и настоящей стоимости денег. Эта концепция связана
со стоимостью использования денег в течение некоторого периода времени, а проценты
— это не что иное, как стоимость использования денег в течение некоторого
периода времени. Со стоимостью использования денег в течение некоторого периода
времени связаны проблемы определения:
— будущей стоимости простой величины;
— настоящей стоимости простой величины;
— будущей стоимости аннуитета;
— настоящей стоимости аннуитета.
Каждая из этих проблем решается с использованием формулы расчета процентов:
Проценты =
= Основная сумма х Ставка процента х Период начисления процентов.
Ставка процента — отношение суммы денежных средств, начисленных в качестве
дохода от предоставления основной суммы за определенный период времени, к величине
основной суммы.
Основная сумма — полученная или подлежащая получению сумма денежных
средств, на которую начисляются проценты по финансово-кредитному соглашению.
Для долгосрочных финансово-кредитных операций характерно использование сложных
процентов. Это значит, что проценты начисляются не только на основную сумму, а на
сумму, включающую как основную сумму, так и начисленные в предыдущих периодах
проценты. Концепция будущей стоимости базируется на сложном проценте.
Будущая сумма денег — это основная сумма плюс начисленный сложный процент.
Будущую стоимость простой величины можно определить по формуле:
;
где SF — будущая стоимость основной суммы;
S — основная сумма;
i — ставка процента;
n — количество периодов начисления процентов.
Понятие настоящей стоимости является обратным к понятию будущей стоимости.
Настоящая стоимость простой величина — это сегодняшняя величина суммы,
которая будет полностью получена в будущем. Проще — это настоящая, или
текущая, стоимость будущих поступлений сегодня. Чтобы рассчитать настоящую
стоимость суммы, которая будет получения в будущем, эту сумму необходимо
дисконтировать (через сложный дисконт) на заданную ставку процентов и заданное
количество периодов, за которое начисляются эти проценты. При дисконтировании
сумма уменьшается на соответствующий процент в результате процедуры, обратной
начислению процентов.
Чтобы не делать сложных расчетов, можно использовать формулу:
;
где Sp — настоящая, или текущая, или сегодняшняя стоимость простой величины
(основной суммы).
Заметим, что эта формула обратна формуле расчета будущей стоимости простой
величины.
Аннуитет означает, что вместо простой величины последовательно получаемые суммы
или выплачиваемые суммы. Для аннуитета характерно:
— в каждом периоде времени, за который начисляются проценты,
получается или выплачивается финансовая сумма денег;
— такие периоды времени имеют финансовую продолжительность;
— ставка процентов за каждый период одна и та же. В качестве примеров
аннуитета можно привести одинаковые ежемесячные выплаты по кредиту, полученному в
банке, одинаковые суммы перечисляемые раз в квартал на депозитный счет.
Будущая стоимость аннуитета включает как сами суммы платежей, так и сложный
процент, который начисляется на каждую сумму платежа за период времени, прошедший
с даты платежа до конца срока аннуитета. Будущая стоимость аннуитета — это
стоимость аннуитета на момент последней выплаты.
Расчеты можно облегчить, если воспользоваться следующей формулой:
;
где — будущая стоимость обычного аннуитета.
Настоящая (текущая) стоимость аннуитета — это обратное понятие к понятию
будущей стоимости аннуитета. Настоящая стоимость аннуитете рассчитывается для
каждого из одинаковых платежей. Другими словами, это дисконтированная сумма
аннуитета на дату последней выплаты.
При расчете настоящей стоимости аннуитета можно использовать формулу:
;
где — настоящая стоимость обычного аннуитета.
Текущие обязательства отражаются в балансе по сумме погашения, т.е. сумме
денежных средств, которая, как ожидается, будет уплачена в процессе обычной
деятельности предприятия. В таком же порядке отражается сумма долгосрочной
задолженности, по которой не начисляются проценты. Новым является порядок
отражения в балансе сумм долгосрочных обязательств, по которым начисляются
проценты п. 10 П(С)БУ. Такие суммы отражаются в балансе по их настоящей стоимости,
т.е. по дисконтированной стоимости будущих чистых оттоков денежных средств,
которые необходимы для погашения обязательств в процессе обычной деятельности
предприятия. Другими словами, настоящая стоимость таких долгосрочных обязательств
включает сумму, необходимую для погашения, кроме суммы обязательств начисленных по
ним процентов. Если до введения П(С)БУ 11 сумма задолженности по долгосрочному
кредиту отражается в балансе на саму сумму кредита, то после введения его эта
сумма будет увеличена на сумму процентов, которая предусматривается договором
уплатить банку за пользование таким кредитом.
Количество периодов начисления процента при отражении на дату баланса по
настоящей стоимости определяется с учетом даты погашения обязательств.
Согласно п.11 П(С)БУ 11 текущие обязательства включают:
— краткосрочные кредиты банков;
— текущую задолженность по долгосрочным обязательствам;
— краткосрочные выданные векселя;
— кредиторская задолженность за товары, работы, услуги;
— текущую задолженность по расчетам по полученным авансам, по расчетам
с бюджетом, по расчетам и по внебюджетным платежам, по расчетам по страхованию, по
расчетам по оплате труда, по расчетам с участниками, по внутренним расчетам,
другие текущие обязательства.
Текущие обязательства отражаются в балансе будущих расходов на:
— оплату отпусков работникам;
— дополнительные пенсионные обеспечения;
— выполнение гарантийных обязательств;
— реструктуризацию;
— выполнение обязательств по обременительным контрактам.
Суммы созданных обеспечений признаются расходами.
Обеспечение создается при возникновении вследствие прошедших событий
обязательства, погашение которого, вероятно, приведет к уменьшению ресурсов,
воплощающих в себе экономические выгоды, и его оценка может быть расчетно
определена. Запрещается создавать обеспечение для покрытия будущих убытков от
деятельности.
П.15 П(С)БУ 11. Обеспечение для возмещения расходов на реструктуризацию создается
в случае наличия утвержденного руководством предприятия плана реструктуризации с
конкретными мероприятиями, сроками их выполнения и суммой расходов, которые будут
понесены, после начала реализации этого плана.
П.16 П(С)БУ 11. Сумма обеспечения определяется по учетной оценке ресурсов (за
вычетом суммы ожидаемого возмещения), необходимых для погашения соответствующего
обязательства на дату баланса. Обеспечение для возмещения расходов на
реструктуризацию определяется по сумме прямых расходов, не связанных с
продолжающейся деятельностью предприятия. Обеспечение используется для возмещения
только тех расходов, для покрытия которых оно было создано.
П. 18 П(С)БУ 11. Остаток обеспечения пересматривается на каждую дату баланса, и в
случае необходимости корректируется. В случае отсутствия вероятности погашения
такого обязательства, сумма обеспечения подлежит сторнированию.
Непредусмотренные обязательства отражаются на забалансовых счетах предприятия по
учетной оценке, т.к. суммы, сроки, возможность погашения не определены.
Раскрытие информации об обязательствах в примечаниях к финансовой отчетности.
П. 20. В примечаниях к финансовой отчетности приводится следующая информация:
20.1. Сумма и сроки погашения обязательства, которое было исключено из состава
текущих обязательств в соответствии с п.8 Положения с обоснованием причин
этого.
20.2. Перечень и суммы обязательств, включенных в статьи баланса «прочие
долгосрочные обязательства».
Предприятие по каждому виду обеспечения приводит следующую информацию:
21.1. Целевое назначение, причины неопределенности и ожидаемый срок погашения.
21.2. Остаток обеспечения на начало и на конец отчетного периода.
21.3. Увеличение обеспечения в течение отчетного периода вследствие создания
обеспечения или дополнительных отчислений.
21.4. Сумма обеспечения, использованная в течение отчетного периода.
21.5. Неиспользованная сумма обеспечения, которая сторнирована в отчетном
периоде.
21.5. Сумма ожидаемого возмещения расходов другой стороной, учтенная при
оценке обеспечения.
22. По каждому виду непредусмотренных обязательств приводится следующая
информация:
22.1. Краткое описание обязательства и его сумма.
22.2. Неопределенность относительно суммы или срока погашения.
22.3. Сумма ожидаемого погашения обязательства другой стороной.
Сходство и различие учета обязательств новой и старой формы отчетности и
учета.
Сходство заключается в том, что и в старой, и в новой форме баланса
долгосрочные и краткосрочные обязательства выделены в отдельные разделы. Статьи
баланса, отражающие обязательства по кредитам банков, другим заемным средствам и
кредиторской задолженности предприятия по расчетам с другими предприятиями,
бюджетом и физическими лицами, в прежней и новой формах баланса почти совпадают,
лишь в новой форме баланса некоторые из них несколько укрупнены. В новой форме
баланса кредиторская задолженность за товары, работы и услуги не подразделяются на
ту, срок уплаты которой не наступил, и ту, которая не уплачена в срок, а
объединена в одну статью «Кредиторская задолженность за товары, работы,
услуги».
Статья «Заемные средства» в разделе «Текущие
обязательства» новой формы баланса не выделена, и суммы краткосрочных
заемных средств будут отражаться в статье «Другие текущие
обязательства».
В соответствии с П(С)БУ 11 зарезервированные средства для возмещения предстоящих
расходов также являются обязательными. Как и раньше, такие расходы определяются
расчетным путем и создаются за счет расходов на производство продукции (работ,
услуг). Запрещается за счет расходов производства резервировать средства для
покрытия будущих убытков от деятельности предприятия, что было и раньше.
Резервирование средств на оплату будущих расходов раньше предусматривалось п. 68
Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине,
утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. № 250 с
изменениями и дополнениями. Однако, П(С)БУ 11 несколько расширил такой перечень
резервов, предусмотрев создание резерва на дополнительное пенсионное обеспечение,
реструктуризацию и на выполнение обязательств в отношении обременительных
контрактов. Порядок создания резервов пока не разработан.
Для отражения сумм, предназначенных для обеспечения возмещения будущих расходов,
в пассиве новой формы баланса предусмотрен отдельный раздел «Обеспечение
последующих расходов и платежей». В прежней форме баланса эти суммы
отражались в первом разделе пассива по статье «Резерв предстоящих расходов и
платежей». По нормам П(С)БУ 11 остаток обеспечения предусматривается на
каждую дату баланса. В случае отсутствия вероятности расходов средств на цели
погашения обязательств сумма такого обеспечения подлежит сторнированию, т.е. не
исправление как ошибки или неправильной записи в бухгалтерском учете ее записано
красными чернилами, а уменьшение этой суммы путем списания ее на расходы
предприятия.
Понятие признанности обязательств определено п. 5 П(С)БУ 11, согласно которому
обязательство признается, если его оценка может быть достоверно определена, это
понятие равнозначно прежнему Положению № 250 п.18, когда перед составлением
бухгалтерской отчетности требовалось произвести инвентаризацию кредиторской
задолженности. Неподтвержденная сумма кредиторской задолженности раньше включалась
в состав прибыли отчетного периода, а по П(С)БУ 11 п. 5 включается в состав
дохода.
2.7 Формирование информации в финансовой отчетности о доходах и расходах по
национальным стандартам бухгалтерского учета
Приказом Министерства финансов Украины от 29.11.1999 г. № 290 утверждено и
зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 14.12.1999 г. № 860/4153 Положение
(стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход».
Нормы этого Положения должны применяться предприятиями и финансовыми и другими
юридическими лицами независимо от форм собственности (кроме бюджетных учреждений)
с 01.01.2000 г. согласно графику разработки и введения Положения (стандарта)
бухгалтерского учета с принятием международных стандартов учета, утвержденного
приказом Министерства финансов Украины от 01.12.1998 г. № 248.
Согласно П(С)БУ 3 «Отчет о финансовых результатах» все доходы и
расходы делятся на доходы и расходы от обычной деятельности и чрезвычайные доходы
и расходы.
Обычная деятельность — любая основная деятельность предприятия, а также
операции, которые ее обеспечивают и возникающие вследствие ее проведения.
Чрезвычайное событие — событие или операция, которая отличается от обычной
деятельности предприятия, и не ожидается, что она будет повторяться периодически
или в каждом следующем отчетном периоде. Это деятельность, связанная с устранением
стихийного бедствия, пожара, аварий, получением страхового возмещения и покрытие
убытков от таких чрезвычайных событий.
Однако, данный стандарт не распространяется и на некоторые доходы от обычной
деятельности такие как: доходы от аренды, доходы по контрактам на предоставление
услуг в сфере строительства и другие доходы перечисленные в пункте 3 данного
стандарта. Для таких доходов разработаны индивидуальные стандарты.
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 определяет методологические принципы
формирования информации в бухгалтерском учете о доходах от обычной деятельности
предприятия и ее раскрытии в финансовой отчетности.
Данный стандарт может использоваться в учете доходов от:
— реализации продукции (товаров, других активов);
— предоставления услуг;
— полученного целевого финансирования;
— использования активов предприятия другими сторонами, результатом
чего является получение процентов, дивидендов, роялти.
В П(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности» одним из
принципов подготовки финансовой отчетности предусмотрен принцип начисления (то
есть доходы отражаются в учете и отчетности в момент их возникновения независимо
от времени поступления и уплаты денежных средств) и соответствия доходов и
расходов (то есть финансовый результат отчетного периода определяется путем
сопоставления доходов и расходов, осуществленными для получения этого дохода).
Доходы от обычной деятельности, которые предприятие признало как доходы,
классифицируются в финансовой отчетности как доходы по группам, пункт 7 П(С)БУ 15.
Для этого новым Планом счетов (утвержденным приказом Министерства финансов Украины
от 30.11.99 г. № 291) предусмотрено отражать доходы, относящиеся к разным группам,
на разные счета доходов.
Так, группа «Доход (выручка) от реализации продукции товаров (работ,
услуг)» отражается по счету 70 «Доходы от реализации», где
обобщается информация о доходах от реализации готовой продукции, товаров (работ,
услуг).
Группа «Другие операционные доходы» отражается на счете 71
«Другой операционный доход», на котором учитываются:
— доходы от реализации иностранной валюты;
— доходы от реализации других оборотных активов;
— доходы от операционных курсов разниц по операциям в иностранной
валюте;
— суммы полученных штрафов, пени, неустоек а других санкций за
нарушение хозяйственных договоров, которые признаны должником или относительно
которых получено решение суда об их взыскании;
— доходы от списания кредиторской задолженности, относительно которой
истек срок исковой давности;
— возмещение ранее списанных активов;
— прочие доходы от операционной деятельности.
Доходы в виде дивидендов, процентов, роялти относятся к доходам группы
«Финансовые доходы», и для их учета новым Планом счетов предусмотрен
счет 73 «Другие финансовые доходы».
Доходы, возникающие в процессе обычной деятельности, но не связанные с
операционной и финансовой деятельностью предприятия, относятся к группе доходов,
которые классифицируются как «Прочие доходы» и отражаются на
одноименном счете 74. К таким доходам можно отнести доход от неопределенных
курсовых разниц, от бесплатно полученных активов и др.
Признание дохода.
Доход от обычной деятельности признается тогда, когда в результате хозяйственной
операции:
— увеличиваются активы или
— уменьшаются обязательства и вследствие этого происходит рост
собственного капитала (кроме увеличения капитала за счет взносов участников).
Таким образом, если активы увеличиваются (или обязательства уменьшаются), но это
не приводит к росту собственного капитала, доход не признается.
Доход не признается, если осуществляется обмен продукцией (товарами, работами,
услугами), которая является подобной по назначению и имеет одинаковую справедливую
стоимость (т.е. сумма, по которой можно обменять актив или погасить задолженность
в операции между компетентными, заинтересованными и независимыми сторонами).
Доход отражается в бухгалтерском учете в сумме справедливой стоимости активов.
Сумма доходов определяется по справедливой стоимости активов, работ (бартерные
контракты) полученных или подлежащих к получению предприятием, уменьшению или
увеличению соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств или
их эквивалентов. Если справедливую стоимость активов, работ, услуг, которые
получены по бартерному контракту, достоверно определить невозможно, то доход
определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг, переданных по этому
бартерному контракту.
П(С)БУ 15 не распространяется на доходы, связанные с:
— реализацией ценных бумаг;
— договорами аренды;
— контрактами по предоставлению услуг в сфере строительства;
— дивидендами, принадлежащими предприятию по результатам учета
финансовых инвестиций и учитываются методом участия в капитале (т.е., если мы
вложим средства в акции другого предприятия);
— страховой деятельностью;
— изменением в справедливой стоимости финансовых активов и финансовых
обязательств, а также с их ликвидацией (продажей, погашением);
— изменениями стоимости других текущих активов;
— природным приростом поголовья скота, продуктов сельского хозяйства и
лесничества;
— добычей полезных ископаемых.
Доход включает только валовый прирост экономических выгод, полученных и
подлежащих получению предприятием на его собственный счет.
Необходимо обратить внимание, что не признаются доходами предприятия суммы,
получаемые от имени третьих сторон и не являющиеся экономическими выгодами,
поступающими на предприятие, а также не ведущие к увеличению собственного
капитала, сумма налога на добавленную стоимость, акциза, других налогов и
обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и внебюджетные фонды.
Суммы, полученные от имени принципала (комитента) не являются доходом так как
увеличивает его обязательства.
Доходом признается только сумма комиссионного вознаграждения.
Суммы предварительной оплаты (авансовых платежей) за продукцию (товары, работы,
услуги) доходам не признаются так как нельзя достоверно определить доход. Но, в
налоговом учете, который ведется согласно Закону Украины «О налогообложении
прибыли предприятий» от 22.05.97 г. № 283/97-ВР с изменениями и
дополнениями, и Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от
03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями, поэтому в налоговом учете в
момент получения аванса возникают валовые доходы предприятия и налоговые
обязательства по НДС.
Если не предусмотрено соответствующим договором сумма задатка под залог,
погашение суммы также не относится к доходу; поступления, относящиеся к доходу;
поступления, принадлежащие
|
