Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» до інших операційних витрат включається собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти у грошову одиницю України за курсом НБУ на дату продажу іноземної валюти. Крім того, Планом рахунків передбачено, що на субрахунку 942 відображається балансова вартість реалізованої іноземної валюти на дату її реалізації.

Сума комісійної винагороди була утримана із загальної суми гривень, отриманих від продажу іноземної валюти, тому повинна бути відображена в сумі доходу, отриманого від продажу іноземної валюти.

2.3. ПДВ при експорті товарів (робіт, послуг)

База оподаткування податком на додану вартість при екс­портуванні товарів (робіт, послуг) обчислюється виходячи з їх до­говірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або ре­гульованими цінами (тарифами). До складу договірної (контрак­тної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матер­іальних і нематеріальних активів, що передаються платнику по­датків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), прода­них (виконаних, наданих) таким платником податків. Згідно з п.6.2 ст.6 Закону про ПДВ операції з продажу товарів (робіт, послуг), вивезених (експортованих) платником податків за межі митної території України, оподаткову­ється за нульовою ставкою.

Не дозволяється застосування нульової став­ки до операцій з вивезення (експорту) товарів (робіт, послуг) у випадку, коли такі операції звільнені від оподаткування на митній території України згідно з пунктами 5.1 і 5.2 Закону про ПДВ.

Слід зазначити, що датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ при експорті товарів є дата оформлення ВМД, оскільки пп.7.3.8 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ передбачено, що попередня оплата (авансування) товарів, які згідно з договорами підлягають вивезенню за межі митних кордонів України, не є підста­вою для виникнення податкових зобов'язань з ПДВ, При екс­порті ж робіт та послуг податкові зобов'язання виникають згідно з пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону про ПВД за першою подією:

або за датою зарахування коштів від покупця (замов­ника) на банківський рахунок платника податків як оплата за роботи, послуги, ідо підлягають продажу;

або за датою надання результатів робіт (послуг) ¾ датою оформлення документів, що засвідчують факт вико­нання робіт (послуг) платника податків.

Товари вважаються ви­везеними (експортованими) платником податку за межі митної території України у випадку, якщо їх вивезення (експортування) засвідчене належним чином оформленою вантажною митною деклара­цією (ВМД).

Листами Державної податкової адміністрації України від 12.02.99 р. № 2190/7/16-1321 і від 16.06.99 р. № 8677/7/16-1321 роз'яснюється, що експорт товарів повинен бути підтверджений ВМД типу "ЕКЮ", оформленою відповідно до пункту 2 наказу Державної митної служби України від 30.06.98 р. № 380 "Про затвердження Порядку заповнення граф вантажної митної декларації відповідно до митних режимів імпорту, експорту, транзиту, тимчасового ввезення (вивезення), митного складу, магазину безмитної торгівлі" і товари повинні фактично перетнути державний кордон України.

Декларування товарів, які вивозяться за межі митної території України, залежно від певних умов здійснюється як у митниці на кордоні, так і у внутрішній митниці - митниці відправлення. У випадку якщо ВМД на вантаж подана у внутр­ішню митницю, вантаж направляється у митницю на кордоні для випуску за межі митної території України з листом неоформленої експортної ВМД. Закінчення оформлення ВМД здійснюється після огляду багажу у пункті пропуску через митний кордон. Товари та інші предмети, переміщувані через митний кордон України, знаходяться під митним контролем з моменту пред'явлення ван­тажу і подання необхідних для митного контролю документів на такі товари і предмети і до момен­ту фактичного вивезення їх за межі митної тери­торії України.

Митниця на кордоні при надходженні вантажу з внутрішньої митниці перевіряє наявність і цілість䀠митних та інших забезпечень, транспортних засобів, контейнерів або упаковки окремих місць і в разі їх цілості пропускає вантаж за межі митної території України. При цьому додатковий екземпляр ВМД вилучається і залишається у справах митниці. Митниця на кордоні інформує митницю відправлення про фактичне вивезення за межі митної території України вантажів, оформлених нею. При отриманні цієї інформації митниця, що здійснила митне оформлення вантажу (митниця відправлення - внутрішня митниця), знімає зазначену операцію з контролю.

Таким чином, відповідно до вищезгаданих листів застосування нульової ставки ПДВ для операцій з продажу товарів, вивезених (експортованих) за межі митної території України, але декларування яких було здійснене на внутрішній митниці, можливе тільки за умови підтвердження фактичного вивезення цих товарів за межі митної території України. У випадках якщо фактичне вивезення за межі митної території України не підтверджується, операції з продажу товарів розглядаються як операції з продажу на митній території України, що підлягають обкладенню ПДВ на загальних підставах за ставкою 20 відсотків.

Підпунктом 6.2.4 Закону про ПДВ передбачено оподаткування за нульовою ставкою операцій з надання транспортних послуг з перевезення вантажів за межами митного кордону України, а саме від пункту проведення митних процедур по випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) до пункту за межами державного кордону України. Тому в разі надання окремих послуг з транспортування ван­тажів, які знаходяться під митним контролем, тільки між внутрішньою митницею і митницею на кордоні, тобто без перетинання державного кор­дону України, операції з надання таких послуг вважаються операціями, здійсненими на митній території України. Оподаткування послуг з транс­портування вантажів, які пройшли митне оформ­лення на внутрішній митниці (оформлення ВМД з необхідними відмітками внутрішньої митниці, до митниці на кордоні здійснюється за ставкою 20 відсотків, незалежно від того, резидентам чи нерезидентам України такі послуги надаються.

Оскільки за нульовою ставкою здійснюється оподаткування саме операцій з надання транс­портних послуг з перевезення вантажів від пунк­ту проведення митних процедур по випуску ван­тажів за межі митного кордону України (включа­ючи внутрішні митниці) до пункту за межами дер­жавного кордону України, то попереднє транс­портування засобів міжнародного перевезення (залізничних вагонів, автомобілів, річкових і морських суден, літаків та ін.), незалежно від ступеню їх завантаження, до пунктів проведення митних процедур з випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) підлягає обкладенню ПДВ на загальних підставах.

Застосування нульової ставки ПДВ для опе­рацій з продажу послуг з транспортування екс­портних вантажів можливе тільки за умови підтвердження транспортними організаціями, що на­давали послуги міжнародного перевезення, фак­тичного перетинання цими вантажами митного кордону України.

В експортні обсяги продажу товарів (робіт, послуг) з метою оподаткування не включаються майнові добровільні пожертвування на користь нерезидентів, майнові внески для продовження будь-якої спільної з нерезидентом діяльності за межами України, майнові внески, які повертають­ся іноземному інвесторові.

На операції з товарами, які виво­зяться за межі митної території України за зов­нішньоекономічними договорами й оформлені у митному відношенні з метою тимчасового виве­зення протягом одного року (тип ВМД “ЕК31”), з товарами, які поставляються на консигнацію (тип ВМД “ЕК10 ОП”), з непереробленою давальниць­кою сировиною нерезидента, яка повертається його власникові (тип ВМД “ЕК00”), а також на операції з експорту товарів без фактичного їх вивезення з митної території України нульова ставка ПДВ не поширюється.

Експорт товарів без фактичного їх вивезення з митної території України митними органами не оформляється.

Відповідно до підпункту 6.2.3 Закону про ПДВ податок за нульовою ставкою нараховується та­кож при продажу товарів (робіт, послуг) підприємствами роздрібної торгівлі, розташованими на території України в зонах митного контролю (без­митних магазинах), відповідно до порядку, вста­новленого постановою Кабінету Міністрів України від 30.06.98 р. № 984 "Про порядок продажу товарів безмитними магазинами", зі змінами і доповненнями.

Продаж товарів (робіт, послуг) безмитними магазинами без нарахування ПДВ може здійсню­ватися виключно фізичним особам, які виїжджа­ють за митний кордон України, або фізичним особам, які переміщуються транспортними засо­бами, що належать резидентам і знаходяться за межами митних кордонів України.

2.4. Бюджетне відшкодування ПДВ

Експортери мо­жуть отримати відшкодування ПДВ протягом 30 календарних днів за умови проведення розрахунків за придбані для експорту товари (робо­ти, послуги) та надання вантажної митної декларації. (Див. Лист ДПА України від 09.08.2000 р. №10987/7/16-1121 “Про податок на додану вартість”)

Розрахунок ек­спортного відшкодування подається разом з податковою декларацією з ПДВ. Для відшкодування поки що ви­користовується додаток 3 до існуючої форми податкової декларації. Державна податкова адміністрація України надсилає для відома та керівництва в роботі Закон України від 01 06 2000 р № 1783-111 «Про внесення змін до Закону України «Про податок на додану вартість».

Закон набув чинності з дня опублікування — 7 липня 2000 року (опублікований в газеті «Урядо­вий кур'єр») та застосовується до операцій з вивезення (експорту) товарів, митне оформлення яких здійснюється починаючи з дня, наступного за днем набрання чинності цим Законом.

Зазначеним Законом викладено в новій редак­ції ст. 8 Закону України «Про податок на додану вар­тість», якою замість особливостей оподаткування та відшкодування податку на додану вартість при зас­тосуванні платниками квартального податкового періоду встановлено загальні правила оподаткуван­ня та проведення відшкодування при здійсненні операцій з вивезення (пересилання) за межі митної території України товарів (робіт послуг).

Новою редакцією ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено окремий порядок проведення бюджетного відшкодування від'ємної різниці між податковими зобов'язання­ми і податковим кредитом звітного періоду, якщо платником у цьому звітному періоді здійснювали­ся експортні операції, для операцій з продажу то­варів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та ін­ших операцій залишається порядок відшкодуван­ня від'ємної різниці між податковими зобов'язан­нями і податковим кредитом, який діяв до набуття чинності цим Законом.

І. Загальні положення

Порядок проведення експортного відшкодування не поширюється на платників податку:

які подають скорочену податкову декларацію (не досягли граничного обсягу оподатковува­них операцій, необхідного для обов'язкової реєс­трації особи як платника ПДВ, незалежно від при­чини реєстрації особи як платника ПДВ — добро­вільної чи обов'язкової);

яким податковий (звітний) період визначе­но рівним кварталу (платники податку, що перебу­вають на квартальному звітному періоді і хочуть отримувати експортне відшкодування, мають пра­во перейти на щомісячний звітний період);

які не здійснюють розрахунків щодо ПДВ з бюджетом на підставі норм діючого законодавства (спеціальні режими оподаткування в сільському господарстві, Чернівецький експеримент тощо).

Розрахунок експортного відшкодування в 2000 році не здійснюється за результатами бартерних (товарообмінних) експортних операцій (за резуль­татами таких операцій платник до 01.01.2001 р. не має права на отримання податкового кредиту від­повідно до Закону України від 11.05.2000 р. №1712-ІІІ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2000 рік»).

Пункт 8.1 визначає, що розрахунок експортно­го відшкодування подається за наслідками подат­кового місяця. Таким чином, на експортне від­шкодування мають право платники податку, яки­ми у звітному місяці здійснено експорт товарів (робіт, послуг) та визначено від'ємне значення різ­ниці між податковими зобов'язаннями і податко­вим кредитом, тобто одночасно заповнено рядок 2А розділу І «Податкові зобов'язання» та рядок 23Б розділу ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період» податкової декларації з ПДВ (схему визна­чення права платника па отримання експортного відшкодування наведено у додатку 1).

Розрахунок експортного відшкодування здій­снюється на базі податкового кредиту звітного (податкового) періоду, в якому платником прове­дено експортну операцію і за результатами якого визначено від'ємне значення різниці між податко­вими зобов'язаннями і податковим кредитом (пункт 8.4 статті 8).

Із загальної суми податкового кредиту звітного періоду до розрахунку експортного відшкодування приймається тільки та частина сум ПДВ, яка фак­тично оплачена постачальникам виключно в гро­шовій формі, а за імпортованими товарами — суми ПДВ, сплачені протягом звітного періоду під час розмитнення (грошовими коштами або шляхом видачі податкового векселя). До оплаченої части­ни податкового кредиту, на підставі якої здійсню­ється розрахунок експортного відшкодування, не включаються суми ПДВ, сплачені за товари (робо­ти, послуги), що придбані шляхом проведення бартерних (товарообмінних) операцій, або розра­хунки за які проведені в будь-якій, відмінній від грошової, формі розрахунків. Оплата коштів по­стачальникам має бути проведена з 1 числа звітно­го місяця до дня подання розрахунку експортного відшкодування до органу податкової служби, включаючи день подання розрахунку.

Сума експортного відшкодування визначаєть­ся як частина сум ПДВ, включених до складу по­даткового кредиту звітного періоду і фактично сплачених постачальникам з першого числа звіт­ного місяця по день подання розрахунку експор­тного відшкодування включно, пропорційна від­ношенню обсягу експортних операцій звітного пе­ріоду до загального обсягу оподатковуваних опера­цій звітного періоду, включаючи оподаткування при імпорті (обсяги приймаються до розрахунку без урахування ПДВ).

Таким чином, сума експортного відшкодуван­ня для звітного періоду буде розраховуватися за та­кою формулою:

О експорт звіт. періоду – О експорт – бартер звіт. періоду

Е звіт. періоду = —————————————————— х ПК оплач. (1- ДД) звіт. періоду,

О оподатк. звіт. періоду

Е звіт. періоду — сума експортного відшкодуван­ня звітного періоду;

О експорт звіт. періоду ¾ обсяг експортних операцій звітного періоду (рядок 2А розділу І податкової декларації звітного періоду);

О експорт – бартер звіт. періоду — обсяг експортних бартерних (товарообмінних) операцій звітного періоду (підрядок «в тому числі» рядка 2А податкової дек­ларації звітного періоду);

О оподатк. звіт. періоду — загальний обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) звітного періоду, включаючи оподаткування при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2Б та 4 розділу І, рядка 12А розділу ІІ та рядка 6 розділу І податкової дек­ларації звітного періоду, колонка А);

ПК оплач. (1- ДД) звіт. періоду — частина податкового кредиту звітного періоду, що оплачена постачаль­никам грошовими коштами з 1-го числа звітного місяця до дати подання розрахунку експортного відшкодування включно, включаючи ПДВ, спла­чений при розмитненні, та виданий у звітному періоді податковий вексель.

Обмеження визначення обсягів продажу това­рів (робіт, послуг) на експорт визначаються п. 8.5 ст. 8. Відповідно до цього пункту до обсягів прода­жу товарів (робіт. послуг) на експорт, які врахову­ються при визначенні суми експортного відшкодування, не включаються такі операції:

майнові добровільні пожертвування на ко­ристь нерезидентів;

майнові внески для ведення спільної діяль­ності з нерезидентом за межами України;

майнові внески, що повертаються іноземно­му інвестору;

операції з майном, вартість якого не відноситься до складу валових витрат або не підлягає амортизації.

Крім того, не приймаються до розрахунку при визначенні суми експортного відшкодування та­кож:

операції з вивезення (експортування) това­рів (робіт, послуг), на які не дозволяється застосу­вання нульової ставки ПДВ згідно з п. 6.3 ст. 6 За­кону України «Про податок на додану вартість» (незалежно від форми розрахунку);

бартерні (товарообміни)) експортні операції, оскільки за такими операціями у платника немає права на отримання податкового кредиту.

Для проведення експортного відшкодування встановлюється період 30 календарних днів після подання платником до органу податкової служби розрахунку експортного відшкодування (п. 8.6 ст. 8).

Пунктом 8.6 ст. 8 передбачено, що платник може за власним бажанням не подавати розраху­нок експортного відшкодування. В такому випадку суми такого відшкодування зараховуються в раху­нок погашення податкових зобов'язань цього платника майбутніх податкових періодів у складі загальної суми від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом звітного періоду.

ІІ. Порядок підтвердження сум експортного відшкодування

Для підтвердження розрахунку суми експор­тного відшкодування платник податку разом із розрахунком подає такі документи:

1) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення експортної операції:

— для товарів — митна декларація, що підтвер­джує факт вивезення (експортування) товарів за межі митної території України, оформлена відпо­відно до митного законодавства.

При цьому необхідно звернути увагу на код розрахунків, вказаний у графі 20 вантажної митної декларації «Умови поставки» та код характеру уго­ди, вказаний у графі 24 вантажної митної деклара­ції «Характер угоди» (витяг з наказу Державної митної служби України щодо порядку заповнення вказаних граф вантажної митної декларації дода­ється — додаток 2).

— для робіт (послуг) — акт або інший документ, який засвідчує передачу права власності на роботи (послуги) призначені для їх споживання за межами митої території України.

Необхідно перевірити також, яка форма розра­хунків за зазначені роботи (послуги).

2) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення грошових розрахунків з по­стачальниками за товари (роботи, послуги), ПДВ при придбанні яких включено до складу податко­вого кредиту звітного періоду:

— для товарів (робіт, послуг), придбаних на митній території України:

копії платіжних доручень (або інших платіж­них документів, що підтверджують оплату грошовими коштами) завірені банком, про перерахування платником податку, що здійснює розрахунок експортного відшкодування, грошових коштів на рахунок платника податку, у якого були придбані товари (роботи, послуги) з урахуванням податків, нарахованих на ціну такого придбання;

¾ для товарів, що раніше були імпортовані на митну територію України:

ввізна митна декларація, що підтверджує факт митного оформлення товарів для їх вільного вико­ристання на митній території України.

При цьому враховуються тільки суми податку, сплачені при митному оформленні у розрахунко­вий період (з 1-го числа звітного місяця до дати подання розрахунку включно), або ж на які протя­гом звітного місяця видано податковий вексель.

III. Відображення в податковій звітності

Розрахунок експортного відшкодування пода­ється разом з податковою декларацією з ПДВ за звітний період.

До моменту затвердження та реєстрації в Мі­ністерстві юстиції України Форми розрахунку ек­спортного відшкодування для проведення розрахунку використовується додаток 3 до податкової декларації з ПДВ (в редакції, затвердженій нака­зом ДПА України від 23.10.98 р. №499) з урахуван­ням таких особливостей:

1. Якщо платником одночасно здійснюються експортні операції за грошовими розрахунками і операції з продажу товарів (робіт, послуг) на мит­ній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та за ставкою 20 %, платник має право на отримання бюджетного відшкодування в три різні терміни:

30 календарних днів — по розрахунку ек­спортного відшкодування (частина суми податко­вого кредиту, за який здійснено розрахунки з по­стачальниками, пропорційна частці експортних операцій в загальному обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду);

— до кінця місяця, наступного за місяцем, в якому подано податкову декларацію за звітний пе­ріод — по розрахунку частки бюджетного відшко­дування (частка від'ємної різниці між податкови­ми зобов'язаннями і податковим кредитом, змен­шеної на суму експортного відшкодування, про­порційна обсягу операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатко­вуються за нульовою ставкою в загальному обсязі оподатковуваних операцій);

— залишок від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом після зменшення її на суму відшкодування, проведеного у вищевказані терміни, та зарахування в погашен­ня податкових зобов'язань трьох наступних звіт­них періодів.

У податковій звітності з податку на додану вар­тість платників, що мають щомісячний термін по­дання звітності та подають податкову декларацію за повною формою, починаючи з податкової звіт­ності, що подається за липень, необхідно врахува­ти такі зміни:

— з урахуванням того, що статтю 8 викладено повністю в новій редакції, і для платників, які ма­ють квартальний термін подання звітності, скасо­вано порядок отримання бюджетного відшкоду­вання за перший чи два перших місяці кварталу:

— додаток 1 до декларації не подається;

— в декларації з податку на додану вартість рядок 22 не заповнюється;

¾ при розрахунку суми експортного відшкоду­вання рядки 1 – 6 додатка 3 заповнюються в тако­му порядку:

Рядок 1. Замість значення рядка 23Б декларації звітною періоду в цьому рядку вказується частина суми податкового кредиту звітного періоду, оплачена грошовими коштами постачальникам. Значення рядка 1 додатка 3 при розрахунку суми експортного відшкодування не може бути більшим за значення рядка 17 податкової декларації звітного періоду.

Сума, що зазначається в цьому рядку, підтвер­джується платіжними документами як це передбачено Законом.

Рядок 2. Вказується загальний обсяг оподаткову­ваних операцій звітного періоду з урахуванням оподаткування товарів при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2В та 4 розділу І рядка 12Д розділу ІІ та рядка 6 розділу І, колонка А податкової декларації звітного періоду).

Рядок 3. Замість загального обсягу продажу то­варів (робіт, послуг) за нульовою ставкою вказується обсяг експортних операцій звітного періоду (рядок 2А податкової декларації за мінусом підрядка “з них товарообмінні (бартерні) операції”, ко­лонка А).

Рядок 4. Визначається частка обсягу експор­тних операцій, за які проведено грошові розрахунки, в загальному обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду (рядок 3 рядок 2 х 100 %).

Рядок 5. Замість суми бюджетного відшкоду­вання обчислюється сума експортного відшкоду­вання (рядок 1 х рядок 4 : 100 %).

Якщо значення цього рядка обчислено більше, ніж значення рядка 23Б податкової декларації цьо­го звітного періоду, до цього рядка переноситься значення рядка 23Б.

Рядок 6. У цьому рядку вказується різниця між рядком 23Б податкової декларації і рядком 5 до­датка 3, в якому провадиться розрахунок експор­тного відшкодування, якщо значення рядка 5 мен­ше значення рядка 23Б декларації;

— при розрахунку частки бюджетного відшко­дування при продажу на митній території України товарів (робіт, послуг), що оподатковуються за нульовою ставкою, і одночасному здійсненні ек­спортних операцій платником одночасно пода­ються два додатки №3 до декларації, при цьому:

1) в одному додатку розраховується сума ек­спортного відшкодування і на ньому проставля­ється помітка «Експортне відшкодування» (цей розрахунок здійснюється першочергово);

2) у другому додатку розраховується сума бю­джетного відшкодування, але з урахуванням таких особливостей:

у рядку 1 розрахунку бюджетного відшкоду­вання значення рядка 23Б податкової декларації звітного періоду зменшується на суму експортного відшкодування.

У той же час у разі якщо платником одночасно подається і розрахунок експортного відшкодуван­ня, і розрахунок бюджетного відшкодування, слід мати на увазі таке: на сьогоднішній день нульова ставка на території України застосовується для опе­рацій, передбачених пунктами 6.2.6 статті 6. 11.19 та 11.26 (четвертий абзац) статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», зокрема:

— операції, визначені пунктом 6.2.6 статті 6 (продаж переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою сільськогосподарськими това­ровиробниками всіх форм власності і господарю­вання), застосовуються платниками податку, які використовують в своїй діяльності спеціальний ре­жим оподаткування (п. 11.21 ст. 11);

— операції, визначені пунктом 11.19 статті 11 (продаж автомобілів власного виробництва рези­дентів України, які мають інвестицію (у тому числі іноземну) виключно в грошовій формі, не менше 150 млн. дол. США), не можуть застосовуватися підприємствами-посередниками;

— операції, визначені п. 11.26 ст. 11 (продаж продукції, що вироблена підприємствами суднобу­дівної промисловості за рахунок коштів Державно­го бюджету України), можуть здійснюватися лише підприємствами, перелік яких затверджено Поста­новою Кабінету Міністрів України від 16.06.2000 р. №978 «Про затвердження переліку підприємств суднобудівної промисловості, для яких запрова­джуються заходи державної підтримки суднобудів­ної промисловості».

Тобто всі перераховані види операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою, застосо­вуються чітко визначеними категоріями платників за чітко визначених умов і мають бути на особливо­му контролі органів податкової служби.

2.5.Оподаткування прибутку від експортних операцій

Обкладення податком на прибуток експортних операцій здійснюється за загальною схемою і не має будь-яких особливостей.

Тобто валовий дохід по експортних операціях виникає на дату будь-якої події, що сталася ра­ніше:

— або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок плат­ника податків в оплату товарів (робіт, по­слуг), які підлягають продажу;

¾ або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) ¾ дата фактичного надання резуль­татів робіт (послуг) платником податків.

Доходи, отримані (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перера­ховуються у гривні за офіційним валютним (обмінним) кур­сом Національного банку України, що діяв на дату отри­мання (нарахування) таких доходів. Зазначені доходи не підлягає пере­рахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом звітного періоду (пп. 7.3.1 Зако­ну про прибуток).

Заборгованість в іноземній валюті, що виник­ла при здійсненні експортної операції (дебіторська або кредиторська, залежно від того, яка подія сталася раніше - отримання валюти чи відванта­ження), також бере участь у формуванні об'єкта обкладення податком на прибуток. Причому до складу валового доходу або валових витрат відноситься тільки різниця, що виникла внаслідок зміни курсу Національного банку України у період між такими датами:

— якщо заборгованість виникла і погашена в одному і тому ж податковому кварталі, - між датою виникнення і датою погашення (пп. 3.2.3 Порядку № 37);

— якщо заборгованість виникла в одному, а погашена в наступному кварталі, ¾ між да­тою виникнення й останнім робочим днем кварталу, а в наступному кварталі ¾ між останнім робочим днем попереднього квар­талу і датою погашення (пп. 7.3.6 Закону про прибуток).

У Законі про прибуток заборгованість, вира­жена в іноземній валюті і перерахована у гривні за офіційним обмінним курсом Національного банку України на дату її виникнення, названа "балансовою вартістю заборгованості".

Запитання і завдання для самоперевірки

Дайте визначення терміну “експорт товарів”.

Яка сума доходу, отриманого за експор­тною операцією, визначається як сума валового доходу?

Які особливості має обкладення податком на додану вартість екс­портних операцій?

Якій порядок відображення в бухгалтерському і по­датковому обліку експортних операцій з розрахун­ками в іноземній валюті?

Назвіть став­ку обов’язкового продажу експортних надходжень на користь резидентів - юридичних осіб?

В яких випадках кошти в іноземній валюті не підлягають обов’язковому продажу?

Як відображається у бухгалтерському обліку продаж іноземної валюти?

Як обчислюється база оподаткування податком на додану вартість при експортуванні товарів (робіт, послуг)?

Що слід зазначити датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ при експорті товарів?

Які операції обкладають­ся за нульовою ставкою ПДВ?

Глава 3. Облік імпортних операцій

3.1. Особливості обліку імпортних операцій. Купівля інвалюти

Імпорт (імпорт товарів) ¾ купівля (у тому числі з оплатою не у грошовій формі) українськими суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності в іно­земних суб'єктів господарської діяльності товарів з ввезенням або без ввезення цих товарів на територію України, включаючи купівлю товарів, призначених для власного споживання установа­ми та організаціями України, розташованими за її межами.

При купівлі й оплаті платіжних документів у вільно конвертованій валюті, яка відноситься до групи 1 Класифікатора іноземних валют, слід керуватися Постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34, згідно з якою до групи 1 Класифікатора іноземних валют відно­сяться: австралійські долари, австрійські шилін­ги, англійські фунти стерлінгів, бельгійські фран­ки, грецькі драхми, датські крони, долари США, іспанські песети, ісландські крони, ірландські фунти, італійські ліри, канадські долари, люксем­бурзькі франки, нідерландські гульдени, німецькі марки, норвезькі крони, португальські ескудо, фінські марки, французькі франки, шведські кро­ни, швейцарські франки, японські єни, СДР, ЄВРО.

Грошові кошти у валюті України, призначені резидентом для купівлі іноземної валюти, які відносяться до групи 1 Класифікатора іноземних валют, можуть бути перераховані тільки з ос­новного поточного рахунка або кредитного ра­хунка.

Відповідно до пункту 2.3 “Правил здійснення операцій на міжбанківському валютному ринку України”, № 127 від 18.03.99 р. підста­вою для купівлі іноземної валюти на МВРУ при розрахунках з нерезидентами за торгівельними операціями вважаються такі документи:

¾ договір з нерезидентом, оформлений відпо­відно до вимог чинного законодавства Ук­раїни, або інший документ, який згідно із чинним законодавством України має силу договору;

— вантажна митна декларація в разі, якщо товар ввезений на територію України (ван­тажні митні декларації, за якими здійснене митне оформлення тимчасово ввезених вантажів під зобов'язання про їх зворотне вивезення, не є підставою для купівлі іно­земної валюти);

— акт здачі-приймання, акт виконаних робіт (наданих послуг) або інший документ, який свідчить про надання послуг, виконання робіт;

— документи, передбачені при документарній формі розрахунків (акредитив, інкасо);

— довідка державної податкової адміністрації (інспекції), у якій резидент зареєстрований як платник податків, із зазначенням інфор­мації про основний поточний рахунок рези­дента у гривнях та поточний рахунок в іно­земній валюті, який визначений резидентом як рахунок, з якого здійснюються всі пере­рахування з метою виконання зобов'язань резидента перед нерезидентами в цій іно­земній валюті (строк дії довідки - 90 днів).

На оригіналах документів, на підставі яких була куплена іноземна валюта, проставляється відмітка уповноваженого банку про обсяг придбаної ва­люти. Копії цих документів із зазначеною від­міткою засвідчуються печаткою та підписом ке­рівника (заступника керівника) суб'єкта господарської діяльності або нотаріусом (у разі здій­снення митного оформлення продукції після 01.09.98 р. копія вантажної митної декларації засвідчується круглою гербовою печаткою і підпи­сом керівника або заступника керівника відпові­дної митниці) та зберігаються в уповноваженому банку.

Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ резидентами (юридичними і фізичними особами, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, крім по­стійних представництв нерезидентів) при здій­сненні неторгівельних операцій вважаються такі документи:

а) заявки з розрахунком витрат:

— на відрядження за кордон;

— на експлуатаційні витрати транспортних засобів, що виконують рейси за кордон;

б) документи, які мають силу договору і мо­жуть використовуватися контрагентами-не­резидентами згідно з міжнародною практи­кою:

— для оплати участі в міжнародних виставках, конгресах, симпозіумах, конференціях та інших міжнародних зустрічах;

¾ для оплати за навчання, лікування, патен­тування тощо;

— для сплати митних платежів;

— для здійснення платежів за користування авторськими правами;

— для відшкодування витрат судових, арбіт­ражних, нотаріальних, правоохоронних орга­нів іноземних держав;

в) укладені трудові договори (контракти) з нерезидентами;

г) рішення судів про сплату за межі України пенсій, аліментів, штрафів тощо;

д) угоди між пенсійними фондами про пере­каз за межі України пенсій в іноземній валюті;

е) угоди між поштовими адміністраціями про сплату за межі України поштових переказів.

Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання зобов'язань за капі­тальними операціями та інших зобов'язань рези­дентів в іноземній валюті є такі документи:

а) кредитна угода (угода позики), яка свідчить про необхідність виконання юридичними та фізичними особами ¾ суб'єктами підприєм­ницької діяльності України зобов'язань в іноземній валюті, довідка з інформацією про стан погашення заборгованості за креди­том (позикою) та документи, передбачені чинним законодавством щодо легітимності виконання таких зобов'язань (реєстраційні свідоцтва, індивідуальні ліцензії Національ­ного банку України, гарантії Кабінету Міні­стрів України тощо);

б) договір про інвестиційну діяльність, у тому числі про інвестиційну діяльність без ство­рення юридичної особи, документ про фак­тичне внесення інвестиції, які свідчать про правомірність переказу за кордон прибутку (доходу), отриманого нерезидентом на за­конних підставах в Україні; копія рішення загальних зборів засновників діючих в Ук­раїні підприємств з іноземними інвестиція­ми про розподіл прибутку; копія декларації про прибуток підприємства з відміткою ДПА про її прийняття; копія податкового звіту про результати спільної діяльності на тери­торії України без створення юридичної осо­би та копія декларації про прибуток з відміткою ДПА про їхнє прийняття;

в) виписки з рахунка клієнта банку про над­ходження іноземної валюти (з копією S.W.I.F.Т. - повідомлення тощо) та підтвер­дження конвертації її у гривні (або про надходження гривневих коштів з кореспондентського рахунка банку нерезидента в українському банку в період до 01.05.97 р.) для придбання облігацій внутрішньої дер­жавної позики, довідка депозитарію Націо­нального банку України або уповноважено­го банку, довідка уповноваженого банку про сплату податку до бюджету з доходу, отри­маного нерезидентом на території України (копія платіжного доручення, згідно з яким здійснено перерахування коштів) у випад­ках, передбачених законами України;

г) депозитний договір, ощадна книжка, ощад­ний (депозитний) сертифікат, які підтверд­жують необхідність виконання уповноваже­ним