Аудиторський висновок складається з дотриманням встановлених норм та стандартів і має містити підтвердження або аргументовану відмову від підтвердження достовірності, повноти та відповідності чинному законодавству фінансової звітності підприємства-клієнта. Перед складанням аудиторського висновку аудитор остаточно оцінює аргументованість своїх тверджень і доказів.
Аудиторський висновок може бути: безумовно позитивним, умовно-позитивним, негативним або дається відмова від надання висновку про фінансову звітність підприємства.
Коли складається негативний висновок або дається відмова від надання висновку, то можуть наводитись аргументи, якими керувався аудитор під час підготовки таких видів висновків, які відрізняються від позитивного.
Безумовно позитивний висновок складається, якщо виконано такі умови:
* аудитор отримав необхідну інформацію та пояснення і вони є достатньою базою для відображення реального стану справ на підприємстві;
* дані достовірні за суттєвими питаннями;
* фінансова звітність відповідає прийнятій на підприємстві системі бухгалтерського обліку, що, у свою чергу, відповідає вимогам чинного законодавства України;
* фінансова звітність складена на підставі правильних облікових даних і позбавлена суттєвих відхилень від нормативних положень;
* фінансова звітність складена відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" і Положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Враховується також стан бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства.
У позитивному висновку можуть бути використані такі стверджувальні вислови, як "відповідає вимогам", "дає достовірне і дійсне уявлення", "достовірно відображає", "відображає реальний стан ..." тощо.
Аудитор не може видати умовно-позитивний висновок у разі існування фундаментальної непевності й незгоди.
Основні причини фундаментальної непевності - значні обмеження в обсязі аудиторської роботи у зв'язку з тим, що аудитор не може одержати всю необхідну інформацію й пояснення (через незадовільний стан обліку) і не може виконати всі необхідні аудиторські процедури (через обмеження у часі перевірки, що диктуються клієнтом).
Причини незгоди такі:
* неприйнятність системи обліку або порядку проведення облікових операцій;
* фундаментальна незгода з повнотою відображення фактів у обліку і звітності;
* невідповідність порядку оформлення або здійснення господарських операцій чинному законодавству.
Непевність чи незгода вважаються фундаментальними у випадку, коли вплив факторів на фінансову інформацію настільки значний, що це може суттєво змінити дійсний стан справ.
Наявність фундаментальної незгоди може зумовити негативний аудиторський висновок. Наявність фундаментальної непевності може стати причиною відмови від надання аудиторського висновку.
У всіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняється від позитивного, він повинен дати опис усіх суттєвих причин непевності й незгоди.
Під час підготовки негативного аудиторського висновку можна використати такі вислови: "перекручує дійсний стан справ", "не задовольняє вимоги", "суперечить ...", "не відповідає ..." тощо.
Нижче наведено рекомендований зміст розділу аудиторського висновку, де наводиться ставлення аудитора до фінансової звітності залежно від виду висновку.
Позитивний висновок (існує безумовна позитивна згода) "... У результаті проведення аудиту встановлено: надана інформація дає дійсне і повне уявлення про реальний склад активів і пасивів суб'єкта, що перевіряється. Система бухгалтерського фінансового обліку, що використовувалася на підприємстві, відповідає законодавчим та нормативним вимогам.
Фінансову звітність підготовлено на підставі дійсних даних бухгалтерського обліку і вона достовірно та повно подає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200__р. згідно з нормативними вимогами щодо бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності в Україні".
Позитивний висновок (існує нефундаментальна непевність) "... У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, які стосуються, наприклад, неучасті аудитора в інвентаризації активів, неможливості підтвердити початкові залишки в балансі з причини того, що аудит проводився іншою аудиторською фірмою, а також з причини обмеженості інформації, ми не можемо дати висновок за вказаними моментами, однак ці обмеження мають незначний вплив на фінансову звітність та на стан справ у цілому.
Ми підтверджуємо те, що за винятком обмежень, зазначених вище, фінансова звітність у всіх суттєвих аспектах достовірно і повно подає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200__р. згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні".
Умовно-позитивний висновок (існує фундаментальна незгода) "... Під час проведеної аудиторської перевірки встановлено, що операції (дається перелік операцій або пишеться: "які викладені у Додатку № 1 до аудиторського висновку") проведені з порушенням встановленого порядку. Проте зазначені невідповідності мають обмежений вплив на фінансову звітність і не перекручують загальний фінансовий стан підприємства.
Ми підтверджуємо, що за винятком невідповідностей, викладених у Додатку № 1, фінансовий звіт в усіх суттєвих аспектах достовірно та повно подає фінансову інформацію про ТОВ станом на 01 січня 200__р. згідно з нормативними вимогами щодо організації бухгалтерського обліку та звітності в Україні". Негативний аудиторський висновок:
"... У результаті проведення аудиту встановлено, що за звітний період підприємством були допущені суттєві порушення і перекручення (дається перелік порушень або пишеться: "які викладені в Додатку № 1 до цього висновку"). Допущені порушення суттєво впливають на фінансову звітність підприємства та перекручують реальний стан справ.
Фінансова звітність має суттєві перекручення і недостовірне подає фінансову інформацію про підприємство станом на 01 січня 200__p., не виконані такі вимоги щодо організації бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності в Україні (у стислій формі дається перелік питань, стосовно яких не виконані вимоги з організації обліку або пишеться: "з питань, які наводяться в Додатку № 1").
Таким чином, дані бухгалтерського обліку і фінансової звітності не дають достовірного уявлення про дійсний стан справ на підприємстві, що склався на 01 січня 200__p.".
Аудиторський висновок, в якому робиться відмова від надання висновку аудитора:
"... У зв'язку з неможливістю перевірки фактів, що стосуються (вказати факти) з причини (вказати причини) ми не можемо надати висновок стосовно вказаних моментів.
Вищенаведені моменти істотно впливають на дійсний стан справ у цілому (в основному).
У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських доказів, ми не можемо видати об'єктивний аудиторський висновок за фінансовою звітністю, підготовленою станом на 01 січня 200__p.".
Отже, є п'ять таких видів аудиторських висновків.
1. Безумовно позитивний висновок - надана інформація дає дійсне і повне уявлення про реальний склад активів і пасивів, господарська діяльність здійснюється відповідно до чинного законодавства, система обліку відповідає законодавчим і нормативним вимогам, фінансова звітність складена на підставі справжніх даних обліку і достовірно відображає фінансовий стан.
2. Умовно-позитивний висновок (є фундаментальна непевність). У зв'язку з неможливістю перевірки окремих фактів аудитор не може висловити свою думку щодо вказаних моментів, але вони мають обмежений вплив на стан справ у цілому і не перекручують дійсний фінансовий стан. Аудитор вважає можливим підтвердити, що за винятком згаданих обмежень надана інформація свідчить про відповідність господарської діяльності чинному законодавству. Система обліку відповідає законодавчо-нормативним вимогам. Фінансова звітність складена на підставі достовірних даних і в цілому достовірно відображає фактичний фінансовий стан.
3. Умовно-позитивний висновок (є фундаментальна незгода). Деякі операції оформлені з порушенням встановленого порядку. Однак вказані моменти мають обмежений вплив на стан справ у цілому і не викривляють дійсний фінансовий стан. Аудитор вважає можливим підтвердити, що за винятком згаданих обмежень надана інформація свідчить про відповідність здійснюваної господарської діяльності чинному законодавству. Система обліку відповідає законодавчим і нормативним вимогам. Фінансова звітність складена на підставі достовірних (справжніх) фінансових даних і в цілому достовірно відображає фактичний фінансовий стан.
4. Негативний висновок. Аудитом встановлені порушення. Допущені порушення викривляють реальний стан справ у цілому (в основному). Прийнята система обліку не відповідає законодавчим і нормативним вимогам. Дані фінансової звітності не відповідають обліковим даним. Таким чином, дані бухгалтерського обліку і фінансової звітності не дають достовірного уявлення про дійсний фінансовий стан.
5. Відмова від надання висновку. У зв'язку з неможливістю перевірити факти аудитор не може висловити думку щодо вказаних моментів. Представлені моменти суттєво впливають на дійсний стан справ у цілому. У зв'язку з відсутністю достатніх аудиторських свідчень аудитор не може видати об'єктивний аудиторський висновок.