Аудитор одержує аудиторські докази, застосовуючи одну або декілька із зазначених нижче процедур: перевірку, спостере­ження, опитування і підтвердження, підрахунок та аналітичні процедури. Термін проведення таких процедур частково залежа­тиме від часу, протягом якого потрібні аудиторські докази.
Перевірка включає вивчення бухгалтерських реєстрів та документів або матеріальних активів. Перевірка бухгалтерських реєстрів та документів дає аудиторські докази різного рівня надійності, залежно від їхнього характеру і джерела отримання та ефективності засобів внутрішнього контролю підприємства. До
трьох основних категорій документальних аудиторських доказів, які мають для аудитора різний рівень надійності, належать: доку­ментальні аудиторські докази, що здійснені та зберігаються у третіх осіб; документальні аудиторські докази, які створені третіми особами та зберігаються на підприємстві; документальні аудиторські докази, які виконані та зберігаються на підприємстві.
Перевірка матеріальних активів забезпечує надійні ауди­торські докази щодо їх наявності, але не завжди стосовно права власності на них та правильності відображання їх вартості.
Спостереження - це нагляд з боку аудитора за процесом або процедурами, які виконуються іншими особами, наприклад, спос­тереження за підрахунком товарно-матеріальних запасів працівниками підприємства або за виконанням процедур контро­лю, після яких не залишаються ознаки їх проведення.
Опитування - це пошук інформації, котру можна отримати від обізнаних осіб на підприємстві або поза його межами. Опиту­вання може варіюватись: від формальних письмових запитів, ад­ресованих третім особам, до неформального усного опитування працівників підприємства. Відповіді можуть дати аудитору інформацію, якою він раніше не володів, або підтверджувальні для аудитора докази.
Підтвердження полягає в отриманні аудиторами підтверджувальної інформації відносно того, що міститься в бухгалтерсь­ких реєстрах. Наприклад, аудитор, як правило, шукає прямого підтвердження сум дебіторської заборгованості через спілкуван­ня з боржниками підприємства.
Підрахунок полягає в перевірці арифметичної точності пер­винних документів та реєстрів обліку або у самостійному прове­денні підрахунків.
Аналітичні процедури - це аналіз найважливіших показ­ників і співвідношень, включаючи підсумкове дослідження відхи­лень і взаємозв'язків, які суперечать іншій інформації, що сто­сується цієї справи, або відхиляються від показників, які очіку­ються.
Аналітичні операції полягають у порівнянні фінансової інформації підприємства, наприклад, з такими показниками: аналітичною інформацією за минулі періоди; плановими розра­хунками підприємства (бюджети, прогнози); очікуваннями аудитора (наприклад, оцінка нарахованої амортизації); поданою інформацією по галузі (порівняння обсягу продаж, дебіторської заборгованості з середніми показниками по галузі або з даними по інших подібних підприємствах).
Під час проведення аналітичних операцій розглядають взаємозв'язок:
між елементами фінансової інформації, наприклад обся­гами реалізації підприємства і доходом;
між фінансовою інформацією та відповідні Ію інфор­мацією нефінансового характеру, такою, як вартість вит­рат на оплату праці та кількість працівників підприємства.
З метою виконання вищенаведених операцій можуть вико­ристовуватися різні методи: від простого порівняння до ком­плексного аналізу, в якому використовуються статистичні засоби. Аналітичні процедури можуть застосовуватися під час аналізу консолідованої фінансової звітності підприємства, окремих структурних його підрозділів, філій та окремих елементів фінан­сової інформації. Вибір процедури перевірки, методів і рівня їх використання покладається на професійний досвід аудитора.
Аналітичні процедури використовуються:
щоб допомогти аудитору під час планування характеру, часу та розміру інших аудиторських процедур;
перевірки на суттєвість, коли їх використання може бути більш ефективним або продуктивним, ніж тести деталей задля скорочення ризику невиявлення з окремих тверд­жень фінансової звітності підприємства;
як остаточний (заключний) огляд фінансової звітності підприємства на стадії завершення аудиту.

Використання аналітичних операцій ґрунтується на сподіванні, що між даними існує певний взаємозв'язок і що він продовжує зберігатися у разі відсутності доказів протилежного. Наявність цих зв'язків забезпечує аудиторські докази щодо повно­ти, точності та достовірності даних, які створені системою обліку. Однак довіра до результатів аналітичних процедур залежить від оцінки аудитором ризику того, що аналітичні процедури можуть виявити саме ті взаємозв'язки, що й очікувалися, хоч насправді може мати місце істотне викривлення фінансової звітності.
Аудиторська професійна освіта та досвід дають аудитору лише загальне уявлення про роботу підприємства. З метою дослідження окремих сфер його діяльності можуть залучатися особи, які володіють знаннями, навичками та досвідом з окремих спеціальних питань. У зв'язку з цим, плануючи аудиторську пе­ревірку, слід визначити потребу в експертах.
Експерт — це фізична особа (або установа), яка володіє спеціальними знаннями, освітою, навичками та досвідом у галузі діяльності, що відрізняється від аудиторської та бухгалтерської.
Рішення про використання роботи експерта під час прове­дення аудиту приймає аудиторська фірма, виходячи з характеру та складності обставин, які підлягають дослідженню, та рівня їх суттєвості. Під час прийняття рішення про залучення до роботи експертів аудитор має оцінити його компетентність. Тому бажано, щоб експерт мав:
o відповідну кваліфікацію, яка підтверджується атестатом, дипломом, посвідченням;
o документ, що підтверджує його право займатися конкрет­ним видом діяльності, де послуги експерта необхідні ау­дитору (сертифікат, ліцензія на право займатися такою діяльністю);
o достатній досвід і професійну репутацію, що повинно підтверджуватися, як правило, відповідними рекомен­даціями, відгуками, публікаціями, довідками тощо.
Аудитор також повинен оцінити можливість об'єктивної ро­боти експерта, яка тісно пов'язана з його незалежністю від підприємства, що перевіряється. Аудиторська фірма, як правило, не повинна використовувати роботу експерта, якщо він:
а) працює на підприємстві, яке перевіряється;
б) має якусь матеріальну залежність від підприємства, на­приклад, володіє цінними паперами підприємства, які можуть принести йому дивіденди;
в) має близькі родинні зв'язки з керівництвом (власником) підприємства, яке перевіряється.
Таким чином, під час проведення аудиторської перевірки аудитор разом з клієнтом або без нього може отримати ауди­торські докази з фінансової звітності підприємства у формі вис­новків та оцінок, а також зі звітів експертів як із числа співробітників аудиторської фірми, так і з Інших підприємств чи організацій.
Експерт може надати аудитору докази з таких основних пи­тань:
o оцінка конкретної позиції активів, наприклад вартості землі, будівель, незавершеного будівництва, споруд і ма­шин, нематеріальних активів, предметів живопису та скульптури;
o визначення кількості та виду сировини, палива, корисних копалин, які містяться на зберіганні в цистернах, схови­щах і виробничих приміщеннях, та оцінювання фізичної вартості цих активів;
o визначення реальної залишкової вартості обладнання та машин;
o визначення ринкової вартості спеціальних технологій та методологій виробництва;
o визначення обсягу виконаних робіт, або оцінка вартості роботи, виконуватиметься за контрактом;
o юридичний висновок щодо відповідності вимогам ук­раїнського законодавства окремих положень укладених угод.
Експертом може бути тільки та особа, яка запропонована підприємством, що перевіряється; запропонована аудитором; най­нята підприємством; найнята аудитором.
Сумніви щодо компетенції та незалежності експерта аудито­ру слід обговорити з керівництвом підприємства, щоб вжити ви­черпних заходів для отримання достатніх і необхідних свідчень його об'єктивності. Цілком можливо, що аудитор прийме рішення щодо проведення додаткових аудиторських процедур або розгляне можливість таких же аудиторських доказів від іншого експерта.
Усі роботи для аудиторської фірми експерти виконують на підставі договору на виконання експертних послуг. У договорі не­обхідно обумовити всі суттєві аспекти взаємовідносин, які вини­кають у зв'язку з його укладанням. Окрім цього у договорі щодо надання послуг експертом повинно бути передбачено:
o мета та обсяг роботи експерта;
o перелік конкретних питань, на які має відповісти експерт;
o взаємозв'язки експерта з підприємством, яке перевіряється;
o попередження експерта про конфіденційність отриманої інформації;
o відомості про форми та методи дослідження, які, можли­во, буде використовувати експерт;
o форма та зміст висновку експерта.
Аудитор повинен переконатися, що обсяг роботи експерта відповідає меті аудиторської перевірки. Такі аудиторські докази можуть бути отримані шляхом вивчення умов внутрішніх служ­бових інструкцій підприємства, які регламентують роботу експер­та. Кожна службова інструкція може дати відповідь на такі питан­ня: головні обов'язки експерта та специфічні речі, які аудитор очікує побачити в звіті експерта під час проведення аудиту; ймовірність використання роботи експерта за його належністю, включаючи можливість спілкування з третіми особами, які мають такі ж професійні дані й службові обов'язки; рівень спроможності експерта підготувати належним чином документацію; класифіку­вати службове становище експерта на підприємстві; про інфор­мацію щодо прийнятих рішень і методів роботи експерта та їх змісту на попередніх місцях його роботи.
Виявивши неясності в службових інструкціях експерта, ау­дитор звертається безпосередньо до експерта, щоб з'ясувати все необхідне, наприклад, одержати інформацію про методи його ро­боти.
Аудитор повинен оцінити відповідність характеру і змісту висновків експерта твердженням фінансової звітності підпри­ємства або додатковим відомостям, які наводяться у цій фінан­совій звітності. Експерт несе відповідальність за правильність прийнятих ним рішень і використаних методів під час виконання поставлених аудитором завдань. Аудитор не має професійного досвіду фахівця іншої професії, внаслідок цього він не може завжди брати під сумнів прийняті експертом рішення і викорис­тані методи. Однак аудитор повинен розуміти зміст цих рішень та використаних методів перевірки для з'ясування їх доцільності та прийнятності, виходячи зі свого загального знання діяльності підприємства та результатів інших аудиторських тестів.
Висновок експерта має бути повним та докладним, щоб досвідчений аудитор і (або) інший експерт після його вивчення змогли б отримати уявлення про роботу, яку провів експерт.
Висновок експерта, як правило, складається з трьох частин: вступної, досліджувальної та висновків дослідження. У вступній частині висновку експерта вказується:
найменування суб'єкта підприємницької діяльності, під час проведення аудиту якого експерт виконав свою робо­ту;
дані про експерта: посада, прізвище, ім'я та по батькові, освіта, експертна спеціальність та стаж експертної роботи, науковий ступінь та вчене звання;
дата надходження матеріалів на експертизу;
найменування матеріалів, що надійшли на експертизу;
обставини аудиту, які спричинили необхідність прове­дення експертизи;
питання, які належить вирішити експертові;
довідково-нормативні документи та методична література, які використовувалися експертом для вирішення постав­лених завдань (із зазначенням бібліографічних даних).

Питання у висновку даються у такому ж формулюванні, як і в договорі на проведення експертизи. Якщо поставлено декілька питань, експерт має право згрупувати і викласти їх у тій послідо­вності, яка забезпечує найбільш доцільний порядок дослідження. Якщо питання поставлені експертом з власної ініціативи, вони та­кож вказуються у вступній частині.
У досліджуваній частині описується процес дослідження та його результати, а також дається обґрунтування висновку експер­та. Кожному питанню, яке вирішується експертом, має відповіда­ти певний розділ досліджувальної частини. Якщо декілька питань тісно пов'язані між собою, хід їх вирішення може описуватися в одному розділі.
Досліджувальна частина включає:
o відомості про стан об'єктів дослідження, застосовані ме­тоди дослідження, умови їх проведення;
o посилання на ілюстрації, додатки та необхідні роз'яснен­ня до них;
o експертну оцінку результатів дослідження.
У заключній частині висновки дослідження викладаються як і відповіді на поставлені питання в тій послідовності, в якій во­ни викладені у його вступній частині. На кожне з поставлених питань має бути надана відповідь по суті або вказано, з яких причин воно не може бути вирішеним.
Висновок підписується експертом та засвідчується печат­кою установи (для експертів юридичних осіб.Якщо до висновку експерта додаються таблиці, креслення, схеми, діаграми, вони та­кож підписуються експертами та засвідчуються печаткою.
Висновок експерта та додатки до нього складаються як мінімум у двох екземплярах, один з яких направляється суб'єкту підприємницької діяльності, а другий — аудиторській фірмі.
Якщо результати роботи експерта не дають необхідної кількості аудиторських доказів або результат його роботи не збігається з іншими аудиторськими доказами, аудитор має вжити додаткових заходів. Додаткові заходи - це проведення додаткових співбесід на підприємстві з експертом, проведення додаткових процедур із залученням іншого експерта або внесення змін у підготовлений аудиторський звіт.
Під час подання клієнтові аудиторського звіту, до якого ау­дитор вніс зміни, пов'язані з результатами роботи експерта, він не посилається в ньому на відповідальність останнього за результа­ти проведених ним спеціальних тестів та процедур перевірки. Такі посилання можуть бути неправильно інтерпретовані корис­тувачами фінансової звітності під час визначення ними кваліфікації аудиторського звіту.
Після того, як аудитор отримав результати роботи експерта та дійшов до висновку про необхідність внесення змін в уже підготовлений аудиторський звіт, в деяких ситуаціях може бути доречним розкрити характер і зміст таких змін. У такому разі ау­дитор повинен обов'язково отримати від експерта дозвіл на це. Якщо існує незгода між експертом і аудитором щодо розкриття характеру та змісту запропонованих останнім змін в аудиторсько­му звіті, аудитору необхідно отримати юридичну консультацію з цього питання.
До аудиторської перевірки, окрім основного аудитора, мо­жуть бути залучені й інші аудитори, які перевіряють фінансову інформацію одного або декількох підрозділів. Показники діяль­ності їх є складовою частиною звітності підприємства.
Основним аудитором у такій ситуації вважається аудитор, котрий відповідає за зміст аудиторської перевірки підприємства в цілому, навіть якщо фінансову інформацію в окремих підрозділах перевіряв інший аудитор.
Якщо основний аудитор використовує результати роботи іншого аудитора, то йому необхідно визначитись, яким чином ре­зультати роботи цього аудитора впливатимуть на результати ау­диторської перевірки в цілому.
Інший аудитор — не є основним аудитором, що несе відповідальність за зміст фінансової інформації, яку перевіряє, включеної в поточну фінансову звітність підприємства.
Аудитору належить розглянути питання про те, наскільки вагома його участь в аудиті, щоб вважатися основним аудитором. Для визначення його як основного аудитора необхідно розгляну­ти такі питання:
суттєвість конкретних позицій частини фінансової звітності підприємства, яка перевіряється основним ауди­тором;
рівень поінформованості основного аудитора про стан справ у підрозділах підприємства;
рівень ризику існування суттєвих перекручень фінансо­вої звітності структурних підрозділів підприємства, яка перевіряється іншим аудитором;
проведення основним аудитором додаткових процедур щодо підрозділів підприємства, які перевіряються іншим аудитором, більшу частину роботи виконує основний ау­дитор.
Якщо основний аудитор має намір використовувати резуль­тати роботи цього аудитора, йому необхідно оцінити професійну компетенцію іншого аудитора з питань, які стосуються виконання ним конкретного завдання. Одним із джерел інформації для такої оцінки може бути інформація про просте членство або об'єднання зусиль чи спільну діяльність з іншою, відомою основному аудито­ру фірмою.
Основному аудитору необхідно провести ряд заходів з метою отримання достатніх аудиторських доказів того, що ре­зультати роботи іншого аудитора відповідають меті аудиту та по­ставленим перед ним завданням. Наприклад, основний аудитор може обговорити з іншим аудитором зміст аудиторських проце­дур, які ним використовуються в процесі аудиту, перевірити всі
основні складові частини зроблених іншим аудитором процедур перевірки (список або анкету процедур), а також його робочі до­кументи. Основний аудитор може провести наведені вище проце­дури, відвідавши основне місцезнаходження іншого аудитора. Ха­рактер, час і обсяг таких процедур залежать від конкретних обста­вин та від обізнаності основного аудитора щодо рівня про­фесійної компетенції іншого аудитора. Такі знання основний ау­дитор може отримати під час вивчення робочої документації про­ведених іншим аудитором аудиторських перевірок.
Основному аудитору необхідно зазначити в робочій доку­ментації перелік підрозділів, фінансова інформація котрих пе­ревірялася іншими аудиторами, вплив фінансової інформації підрозділів на зведену фінансову звітність підприємства в цілому, відобразити повну назву інших аудиторів (аудиторських фірм), які брали участь у перевірці. Крім цього, основному аудитору не­обхідно документально оформити всі проведені процедури і вис­новки по них. Наприклад, необхідно визначити перелік робочих документів іншого аудитора, які будуть перевірятися основним аудитором, і документально оформити результати співбесід із цим аудитором.
Інший аудитор має тісно співпрацювати з основним аудито­ром. Наприклад, запрошеному аудитору необхідно звернути ува­гу основного аудитора на кожний аспект своєї роботи, котрий мо­же бути виконаний у відповідності з умовами складеного догово­ру. І навпаки, умови договору мають бути такими, щоб дозволити іншому аудитору бути проінформованим основним аудитором з питань, які можуть мати для його роботи важливе значення.
Якщо основний аудитор приходить до висновку, що резуль­тати роботи іншого аудитора не можуть бути використані і він не може провести необхідну кількість додаткових процедур відносно фінансової інформації про діяльність підрозділу, який перевіряв­ся іншим аудитором, основному аудитору необхідно скласти ау­диторський висновок, у якому висловлюється фундаментальна непевність, або офіційно відмовитися від надання аудиторського висновку з причини значних обмежень аудиту.
У впровадженні економічних відносин ринкового спряму­вання велика роль належить бухгалтерському обліку. Постійне вдосконалення його організації та методології, впровадження в обліковий процес сучасної комп'ютерної техніки, постійне підви­щення кваліфікації бухгалтерських кадрів сприяє посиленню внутрішньогосподарського контролю та запобіганню негативних явищ у фінансово-господарській діяльності. У зв'язку з цим зараз в Україні провадиться реформування системи бухгалтерського обліку. Головне завдання трансформації національної системи бухгалтерського обліку полягає у прискоренні процесу її приве­дення у відповідність з вимогами ринкової економіки та міжна­родними стандартами бухгалтерського обліку, наданні суб'єктам господарювання можливостей визначити межі та форми внутріш­ньовиробничого (управлінського) обліку. Усе це має враховувати аудитор під час перевірки стану бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю.
Аудиторові необхідно досягнути такої обізнаності про сис­теми обліку та внутрішнього контролю, яка дозволить йому спла­нувати аудит і розробити ефективний підхід до його проведення. Аудитору слід використовувати професійні знання для оцінки ризику аудиту і підготовки аудиторських процедур, необхідних для зменшення ризику до прийнятного рівня.
Основними завданнями такої перевірки є:
всебічне вивчення організації обліку та контролю за раціональним використанням грошових коштів і ма­теріальних ресурсів та забезпеченням власності підприємства;
встановлення повноти, своєчасності та достовірності відображення господарських і фінансових операцій в пер­винних документах і облікових регістрах відповідно до діючих національних положень (стандартів) бухгалтерсь­кого обліку, інших нормативно-правових актів щодо ве­дення бухгалтерського обліку;
оцінка технологій збору та обробки обліково-економічної інформації;
перевірка достовірності відображення в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності кількісних і якісних показ­ників роботи підприємства.
Бухгалтерський облік на підприємстві має вестися безпе­рервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Відпові­дальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення
фінансування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не мен­ше трьох років, несе власник або уповноважений ним орган (поса­дова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.
Тому під час перевірки системи бухгалтерського обліку ау­дитор повинен оцінити такі фактори:
o освіту і досвід за фахом керівників, а також зміни у складі керівництва; чесність керівництва, його компетентність , оскільки некомпетентність може вплинути на якість підготовки фінансових звітів підприємства;
o неординарні обов'язки керівництва або значний вплив на них певних обставин (наприклад, є обставини, які підштовхують керівництво на шлях перекручення фінан­сової звітності. Такими обставинами можуть бути: знач­ний спад чи невдачі в діяльності підприємства, дефіцит власних коштів (капіталу) для проведення постійних опе­рацій, які забезпечують нормальну діяльність підп­риємства; характер діяльності підприємства, зокрема технічна відсталість його продукції чи послуг, складність структури його капіталу тощо).
На першому етапі перевірки аудитор має ознайомитися зі структурою бухгалтерського апарату підприємства, організаційни­ми формами та методами ведення бухгалтерського обліку.

назад |  1  2 3 | вперед