РОЗДІЛ 11 БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ЯК ОСНОВА ІНФОРМАЦІЙНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ВИКОНАННЯ БЮДЖЕТІВ

РОЗДІЛ 11 БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ЯК ОСНОВА ІНФОРМАЦІЙНОГО ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ ВИКОНАННЯ БЮДЖЕТІВ

11.1. Облікова політика Державного казначейства
11.2. Система бухгалтерського обліку виконання бюджетів в Україні
11.3. Економічна сутність та функції бюджетного обліку
11.4. Організація бухгалтерського обліку в органах Державного казначейства
11.5. План рахунків як засіб реєстрації в обліку операцій
11.6. Структура плану рахунків
11.7. Внутрішня побудова рахунків

Основні терміни та поняття: бюджетний облік, функції бюджетного обліку обліку, облікова політика, План рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів, система бухгалтерського обліку, бухгалтерський облік в органах Державного казначейства, управлінський облік, структура кодів Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання бюджетів, побудова рахунків

11.1. Облікова політика Державного казначейства
Становлення та розвиток в Україні ринкових відносин, структурна перебудова економіки, поглиблення демократичних процесів у суспільстві вимагають змін у бюджетній політиці держави, а відповідно у бюджетному обліку як інформаційній базі виконання державного бюджету.
Відповідно до потреб інтеграції економіки України до світової спільноти та досягнення співмірності основних параметрів її розвитку з показниками розвитку інших країн світу було розроблено та затверджено нову структуру бюджетної класифікації. Але для того, щоб ця класифікація стала дійовим інструментом фінансового аналізу потрібно було суттєво переглянути та уточнити існуючу методологію бухгалтерського обліку і звітності.
Облік і звітність є ключовими елементами управління бюджетним процесом. Прийняття управлінських рішень базується на всебічному і глибокому аналізі облікових даних. Обґрунтування цих рішень залежить, насамперед, від повноти і достовірності вихідної інформації, яка формується на базі обліку та звітності. Прийняті рішення будуть дійовими тільки у тому разі, коли вони своєчасні. Це, у свою чергу, висуває вимоги оперативності в отриманні інформації про виконання бюджету. Тому нагальним питанням у діяльності органів Державного казначейства стала розробка та проведення дієвої облікової політики.
Облікова політика Державного казначейства - це сукупність визначених у межах чинного законодавства принципів, методів і процедур, що використовуються Державним казначейством для складання та подання фінансової звітності про виконання бюджетів.
Облікова політика системи органів Державного казначейства базується на основних принципах бухгалтерського обліку, яких вони повинні дотримуватися при веденні рахунків і складанні зовнішньої та внутрішньої звітності. Система бюджетного обліку має бути зорієнтована на модель ринкової економіки і відповідати міжнародним принципам обліку і звітності. Таким чином, облікова політика повинна забезпечити у найкращий спосіб відображення результатів,
фінансових операцій, які обліковуються, виходячи із обачності її оцінки і впливу на прийняте рішення.
Наявна нині система бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів побудована з урахуванням усіх необхідних змін з дотриманням міжнародних принципів і вимог щодо здійснення бухгалтерського обліку і фінансової звітності. Найголовнішими серед них є такі принципи:
• законність - відповідність правилам та процедурам, що передбачені законодавчими та нормативними актами;
• правильність - сумлінне застосування прийнятих правил та процедур;
• достовірність - правдиве відображення у бухгалтерській звітності фінансових операцій, проведених учасниками бюджетного процесу, з дотриманням вимог відповідних нормативних актів;
*суттєвість (доречність) - корисність інформації для підготовки та прийняття економічних рішень; інформація є суттєвою, якщо її відсутність або перекручення може вплинути на рішення користувачів інформації;
*безперервність - оцінка активів здійснюється, виходячи з того, що процес виконання бюджетів є постійним;
*повнота бухгалтерського обліку - всі операції по виконанню бюджетів в органах Державного казначейства підлягають реєстрації на рахунках бухгалтерського обліку без будь-яких винятків;
*дата операції - операції по виконанню бюджетів реєструються в бухгалтерському обліку в момент проведення відповідних платежів, що відповідає касовому методу ведення бухгалтерського обліку;
*прийнятність вхідного балансу - залишки за рахунками на початок поточного звітного періоду мають відповідати залишкам за станом на кінець попереднього звітного періоду;
• обережність - обґрунтована, розсудлива оцінка фактів;
• незалежність - відокремленість фінансових бюджетних років (звітних періодів;
• сталість - незмінність методів бухгалтерського обліку, крім випадків істотних змін у діяльності або в правовій базі. У такому разі має бути забезпечена порівнюваність зі звітами за минулі періоди;
• відкритість - інформація, що включається до бухгалтерського обліку та звітності, має бути достатньо зрозумілою і детальною, щоб уникнути двозначності, правдиво відображати операції з необхідними поясненнями в записках. Звітність має бути чітко викладена і зрозуміла для користувачів;
• співставність - можливість визначення тенденцій виконання бюджету через порівняння інформації, що міститься у бухгалтерському обліку і звітності, за певний період часу;
• превалювання сутності над формою - відображення операцій відповідно до їх економічної суті, а не за юридичною формою; узагальнення інформації має здійснюватися не тільки за юридичними нормами, але й відповідно до її економічної ефективності;
• своєчасність - забезпечення своєчасною інформацією органів законодавчої та виконавчої влади, які приймають рішення, здійснюють оцінку виконання бюджету, готують пропозиції щодо складання бюджету тощо та інших користувачів;
• консолідація - складання зведеної фінансової звітності про виконання бюджетів в цілому по системі Державного казначейства України з урахуванням підвідомчих управлінь та відділень в розрізі бюджетів, за винятком залишків за внутрішньо системними розрахунками.
Облікова політика щодо методів оцінки, обліку і контролю активних операцій, мобілізованих Державним казначейством ресурсів та інших пасивних операцій ґрунтується на відповідних нормативних документах.
В Україні застосовується касовий метод виконання Державного бюджету за доходами та видатками і метод нарахування по боргах і зобов'язаннях. Це означає, що доходи реєструються в бухгалтерському обліку при зарахуванні коштів на рахунки, відкриті в установах банків на ім'я органів Державного казначейства, видатки вважаються здійсненими при проведенні перерахувань та/або виплат з рахунків, а борги та зобов'язання - на момент їх виникнення.
Облікова політика повинна активно сприяти поліпшенню структури активів, якнайшвидшому стягненню сумнівної, безнадійної заборгованості. Активи і зобов'язання мають бути оцінені та відображені в обліку таким чином, щоб не переносити наявні фінансові ризики, які потенційно загрожують фінансовому стану бюджету, на наступні звітні періоди.
Процедури бухгалтерського обліку повинні виключати можливість здійснення взаємозаліку (крім випадків, передбачених чинним законодавством) активів та зобов'язань, або доходів та видатків як у бухгалтерських записах, так і у фінансовій звітності, а саме:
- позик, депозитів й іншої кредиторської і дебіторської заборгованості юридичних та фізичних осіб;
- позик, депозитів та іншої кредиторської і дебіторської заборгованості одних і тих же юридичних та фізичних осіб;
- депозитів та позик, наданих під заставу депозиту, якщо інше не визначене відповідними законодавчими актами.
Будь-які зміни в обліковій політиці , що мають суттєвий вплив на показники звітного або майбутніх періодів, повинні бути описані із зазначенням їх причин і змін.

11.2. Система бухгалтерського обліку виконання бюджетів в Україні
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку виконання бюджетів та фінансової звітності в органах Державного казначейства здійснюється на основі Положення „Про організацію бухгалтерського обліку і звітності виконання державного та місцевих бюджетів в органах Державного
казначейства України", затвердженого наказом Державного казначейства України від 28 листопада 2000 року № 119 (надалі - Положення), а також змін і доповнень, внесених до нього. Положення розроблено на основі Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", Указу Президента України "Про Державне казначейство України" від 27 квітня 1995 року № 335/95, Положення про Державне казначейство, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України, основних принципів міжнародних стандартів бухгалтерського обліку.
Положення визначає і регулює в межах повноважень, наданих Державному казначейству відповідною нормативно-правовою базою, єдиний методологічний та організаційний порядок ведення бухгалтерського обліку і звітності в органах Державного казначейства з виконання державного та місцевих бюджетів.
Як зазначається у Положенні система обліку включає: бухгалтерський, бюджетний, управлінський облік, які ґрунтуються на єдиній теоретичній та інформаційній базі, відрізняючись формою та періодичністю розрахунку даних. Система бухгалтерського обліку повинна надавати можливість прогнозування і визначення стратегії виконання бюджету та аналізу їх динаміки.
Бухгалтерський облік забезпечує своєчасне та повне відображення всіх операцій органів Державного казначейства та надання користувачам інформації про стан активів та зобов'язань, результати виконання бюджетів та їх змін. На основі даних бухгалтерського обліку складається фінансова звітність.
Успішне виконання державного та місцевих бюджетів може бути забезпечене лише за чіткої організації бухгалтерського обліку, який в контексті сказаного (тобто виконання бюджету) прийнято називати бюджетним обліком.
Бюджетний облік як складова єдиного економічного обліку є науково обґрунтованою системою спостереження, відображення, узагальнення та контролю за кількісними та якісними показниками виконання бюджету. Більшість важливих рішень, незалежно від їх суті, базуються на фінансових розрахунках. Облік забезпечує ці розрахунки потрібною інформацією та дає аналітичну орієнтацію щодо можливих чинників та наслідків розглядуваних альтернатив.
Управлінський облік ведеться з метою забезпечення керівництва органів Державного казначейства оперативною фінансовою і не фінансовою інформацією у визначеній ними формі для планування, управління бюджетними коштами, оцінки і контролю використання бюджетних коштів. Управлінський облік ведеться органами Державного казначейства для забезпечення внутрішніх потреб в інформації, виходячи зі специфіки виконання бюджетів та особливостей діяльності.
Бухгалтерський облік в органах Державного казначейства - це складова системи обліку, що включає сукупність правил, методик та процедур обліку для виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та обміну інформацією про операції в органах Державного казначейства та передачі її зовнішнім користувачам для прийняття
управлінських рішень. На основі даних бухгалтерського обліку складається
фінансова звітність про виконання бюджетів.
Слід мати на увазі, що система бухгалтерського обліку у бюджетній сфері має ряд особливостей. Якщо фінансові операції суб'єктів господарювання спрямовані на отримання прибутку, то у фінансових операціях, здійснюваних державою, домінує ідея надання державних послуг. З цих позицій:
• сума доходів важлива лише тією мірою, якою вона є джерелом покриття видатків;
• видатки здійснюються в загальнодержавних інтересах і, в основному, не оцінюються з точки зору фінансової рентабельності.
Бюджетні операції здійснюються у межах бюджетних призначень, встановлених законодавством України, тому їх виконання віддзеркалюється у бухгалтерському обліку відповідно до щорічного Закону про Державний бюджет України.
Бухгалтерський облік з виконання бюджетів відзначається також певною складністю, що пояснюється великою кількістю учасників бюджетного процесу, різноманітністю операцій, великою кількістю зв'язків. Він обробляє масові результати (отримання податків та здійснення платежів), одночасно забезпечуючи принцип касової єдності та консолідації бюджетних рахунків.
Бухгалтерський облік операцій з виконання бюджету передбачає їх зв'язок через єдину бюджетну класифікацію з аналогічними операціями, які реєструються розпорядниками бюджетних коштів шляхом застосування єдиних аналітичних бухгалтерських регістрів.
Система бухгалтерського обліку організована таким чином, щоб описувати бюджетні операції в узагальненому вигляді - у синтетичному обліку і деталізовано в розвиток синтетичного - в аналітичному. При цьому бухгалтерський облік повинен відповідати загальним вимогам, що ставляться до його організації:
• облік повинен бути чітко документований;
• облік здійснених операцій здійснюється у певній послідовності на підставі документів;
• записи здійснених операцій відображаються по облікових рахунках бухгалтерського обліку;
• облік повинен бути суцільним за охопленням операцій і безперервним у часі.
У повністю автоматизованій системі бухгалтерського обліку основні процеси обліку автоматизовані, і дані, згруповані відповідно до Структури кодів плану рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів, вносяться до системи лише один раз, під час здійснення операції.
Основними завданнями системи бухгалтерського обліку Державного казначейства по виконанню бюджетів є:
- додержання принципів обліку і звітності;
- своєчасне, повне і достовірне відображення в обліку за відповідними рахунками і параметрами операцій по виконанню бюджетів, які здійснюються
на підставі первинних документів клієнтів, органів, які мають право безспірного списання коштів тощо;
- щоденне завершення та звірку всіх облікових процесів, регістрів та документів; складання щоденного балансу та автоматизовану перевірку відповідності даних аналітичного обліку даним балансу;
- достовірне відображення в обліку і звітності руху використання фінансових та інших ресурсів бюджетів, надання об'єктивної і порівняльної інформації про стан зобов'язань, активів, результатів виконання бюджетів з метою аналізу та управління бюджетними коштами.

11.3. Економічна сутність та функції бюджетного обліку
Успішне виконання державного та місцевих бюджетів може бути забезпечене лише за чіткої організації бухгалтерського обліку, який в контексті сказаного (тобто виконання бюджету) прийнято називати бюджетним обліком.
Бюджетний облік як складова єдиного економічного обліку є науково обґрунтованою системою спостереження, відображення, узагальнення та контролю за кількісними та якісними показниками виконання бюджету. Більшість важливих рішень, незалежно від їх суті, базуються на фінансових розрахунках. Облік забезпечує ці розрахунки потрібною інформацією та дає аналітичну орієнтацію щодо можливих чинників та наслідків розглядуваних альтернатив.
Метою бухгалтерського обліку виконання бюджетів є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої інформації про доходи, видатки, кредитування за вирахуванням погашення і фінансування бюджетів, а також підвищення результатів виконання бюджетів. Основним завданням бюджетного обліку і звітності є повне, своєчасне і достовірне відображення процесу виконання державного бюджету. Бюджетний облік необхідний для забезпечення зберігання бюджетних коштів через відображення всіх операцій щодо виконання бюджетів усіх рівнів у бухгалтерських документах, складання бухгалтерського балансу та звітності.
Сутність бюджетного обліку найбільш повно виявляється в його функціях. Це: спостереження, відображення, узагальнення, контроль виконання бюджетів усіх рівнів та забезпечення збереження коштів бюджету. Всі вони тісно пов'язані між собою і доповнюють одна одну.
Функція спостереження виконується в процесі створення й використання фінансових ресурсів держави - бюджету як за доходами, так і за видатками.
Функція відображення базується на тому, що всі операції, які здійснюються за рахунок бюджетних коштів, згідно з кошторисами доходів та видатків, віддзеркалюються у відповідних бухгалтерських документах.
Функція узагальнення здійснюється при проведенні всіх операцій по розрахунках, результатом яких є баланс доходів і видатків як бухгалтерський звіт.
Усі наведені функції забезпечують кількісний і якісний облік виконання бюджетів усіх рівнів, змін, внесених до них в процесі виконання, що дає змогу виявити відхилення від затверджених у бюджеті асигнувань і внести відповідні зміни до бюджету чи кошторису видатків. Таким чином через виконання зазначених функцій органи влади забезпечують управління бюджетами всіх рівнів відповідно до своїх повноважень.
Функція контролю полягає у здійсненні бюджетного обліку надходжень доходів за їх видами та обліку виконання видаткової частини бюджету по відповідних відомствах, установах і організаціях, які фінансуються з бюджету, тобто використання бюджету за призначанням, за цільовим використанням коштів згідно з розписом та бюджетною класифікацією.
У процесі контролю виявляються всі порушення бюджетного законодавства, невиконання вимог щодо використання бюджетних коштів. Таким чином, бухгалтерський облік виконання бюджету дає змогу запобігати крадіжкам, розтратам та іншим порушенням у виконанні бюджетів усіх рівнів.
Таким чином, бюджетний облік віддзеркалює виконання бюджету через облік доходів, видатків, ресурсів бюджету на рахунках, здійснення заходів, передбачених і затверджених у бюджеті, фондів, резервів, створюваних у процесі касового виконання бюджету і виконання кошторисів видатків бюджетних установ, що дає повну картину виконання бюджетів усіх рівнів. Виходячи з цього можна сказати, що предметом бюджетного обліку є бюджетний процес, який забезпечує розширене відтворення через розподіл і перерозподіл валового внутрішнього продукту. Слід зазначити, що розподільчі відносини, що здійснюються через бюджет є одним із найскладніших етапів суспільного відтворення. Вони торкаються інтересів усіх членів суспільства. Тому всебічний, повний і детальний облік даних відносин має надзвичайно велике значення для суспільства загалом.
Процес виконання бюджету пов'язаний із мобілізацією доходів і здійсненням видатків. Тому об'єктами бюджетного обліку є дохідна і видаткова частини бюджету, а також ресурси бюджету та інші заходи, що здійснюються з бюджету.
Ведення бюджетного обліку забезпечується системою методів. Методом бюджетного обліку є сукупність прийомів, які використовуються для одержання необхідних даних щодо виконання бюджету, використання коштів. Основними серед них є..
- відображення усіх господарських операцій в первинних документах і реєстрах обліку та їхня оцінка,,
- подвійний запис операцій і система рахунків,,
- проведення періодичної та річної інвентаризації коштів на рахунках і в розрахунках, боргових, казначейських зобов'язань,,
- узагальнення інформації у балансі.
Значення бюджетного обліку полягає в тому, що він, по-перше, є інструментом, який дає змогу здійснювати керівництво процесом виконання бюджету, сприяє дотриманню фінансової дисципліни і цільового використання бюджетних коштів. Це в свою чергу, забезпечує виконання бюджетом його основної функції - раціонального розподілу і перерозподілу національного доходу та дотримання необхідних пропорцій у розвитку суспільства.
По-друге, бюджетний облік відіграє важливу роль у бюджетному плануванні. Дані про виконання бюджету за поточний рік і попередні періоди слугують базою для складання проекту бюджету на плановий рік. Від їх достовірності значною мірою залежить якість бюджету як основного фінансового плану держави.
По-третє, бюджетний облік і звітність мають особливе значення в розвитку фінансової науки. Результати будь-якого наукового дослідження мають практичну цінність тоді, коли вони базуються на реальних фактах економічної дійсності. Всебічна і вірна наукова оцінка того чи іншого явища може бути дана тільки на підставі повної й достовірної інформації. Узагальнення цієї інформації та її систематизація відбуваються власне під час ведення обліку і складання звітності.
Значення бюджетного обліку особливо зростає в період, коли економіка і держава уражені інфляційними процесами. Головним завданням бюджетного обліку в цей період є забезпечення чіткої організації бухгалтерського обліку щодо використання бюджетних коштів, державної дисципліни в усіх органах управління, які виконують бюджет.
Слід зазначити, що бюджетний процес є доволі складним та різноманітним, тому до обліку весь час висуваються нові вимоги. Бюджетний облік як іінформаційна система виконання бюджету повинен постійно пристосовуватися до зростаючих потреб бюджетного процесу. Система бюджетного обліку має бути зорієнтована на модель ринкової економіки і відповідати міжнародним принципам обліку і звітності.

11.4. Організація бухгалтерського обліку в органах Державного казначейства
Бухгалтерський облік виконання бюджетів є основою інформаційної системи органів Державного казначейства, за допомогою якого здійснені операції відображаються за відповідними рахунками в автоматизованому режимі.
Органи Державного казначейства здійснюють облік виконання Державного бюджету та складають звітність про його перебіг. Облік виконання бюджету в органах казначейства ведеться за такими розділами: облік ресурсів бюджету; облік доходів; облік видатків; облік розрахунків по боргових зобов'язаннях; облік коштів у розрахунках.
Підставою для бухгалтерського обліку по виконанню бюджетів в органах Державного казначейства є первинні документи. Вони повинні бути складені під час здійснення операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення та можуть складатися у паперовій формі та/або у вигляді електронних записів. При електронному записі облікових регістрів повинно бути забезпечено отримання таких документів на паперових носіях.
До оформлення первинних документів ставляться певні вимоги. Зокрема, первинні документи для надання їм юридичної сили повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа; номер і дату складання документа; назву установи, від імені якої складений документ; місце складання документа, назву отримувача коштів, зміст операції, суму операції (цифрами та прописом); номери рахунків за дебетом і кредитом; назву банку і казначейства, а також номер коду; підписи осіб, відповідальних за здійснення операцій та інші вимоги.
Списання коштів з рахунку клієнта за розпорядженням його власника здійснюється за дорученням клієнта протягом 10-ти календарних днів з дня його виписки. При цьому день заповнення не враховується.
Для безготівкових перерахунків за рахунками використовуються меморіальні документи: меморіальні ордери, платіжні доручення, платіжні вимоги-доручення, акредитиви, векселі, інкасові доручення (розпорядження), чеки тощо.
Електронні документи - розрахункові документи, повідомлення визначеного формату, які містять встановлені реквізити і несуть інформацію про перерахування коштів у вигляді файлу при передачі електронною поштою.
Прийом та оплата документів здійснюється за схемою:
- перевірка первинного документа на правильність складання;
- повідомлення (підтвердження) особи, що надала первинний документ про його прийом до виконання або відхилення;
- виконання дій, вказаних у первинному документі із записами в облікових регістрах;
- складання звіту про виконання операцій;
- передача звіту про виконання операцій ініціатору операції та/або вказаній ним особі;
- отримання, при необхідності, повідомлення від ініціатора операції про прийом ним звіту (протокол підтвердження).
Орган Державного казначейства приймає документи від клієнтів протягом операційного дня, час якого регламентується режимом його роботи в договорі на розрахункове обслуговування. Кошти списуються з рахунку платника тільки на підставі першого примірника розрахункового документа, крім гарантованих доручень.
Бухгалтерський облік повинен забезпечувати виконання основних
функцій:
- запис інформації про операції по виконанню бюджетів, що здійснюються органами Державного казначейства, та можливість відображення їх в агрегованому вигляді у звітності з метою аналізу та управління;
- відображення детальної інформації про контрагентів кожної операції та параметрів самих операцій для складання внутрішніх звітів з метою аналізу та контролю.
Ведення агрегованого обліку забезпечується за допомогою синтетичного обліку з використанням балансових рахунків Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання бюджетів. Детальна інформація про кожного контрагента та операцію фіксуються на рівні аналітичного обліку на аналітичних рахунках. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожними відповідним рахункам синтетичного обліку.
Регістри синтетичного та аналітичного обліку операцій - це носії спеціального формату у вигляді відомостей, книг, журналів, карток обліку тощо, їх призначення - хронологічне, систематичне чи комбіноване накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів. Записи у регістрах бухгалтерського обліку здійснюються на підставі первинних облікових документів в момент здійснення операції.
Державне казначейство України розробляє та затверджує форми регістрів обліку з урахуванням того, що регістри синтетичного та аналітичного обліку повинні мати назву, період реєстрації операцій, прізвища і підписи або інші кодовані знаки, що дають змогу ідентифікувати осіб, які їх склади. Органи Державного казначейства ведуть такі обов'язкові облікові регістри: оборотно-сальдовий баланс (щоденний баланс оборотів і залишків за балансовими, бюджетними, позабалансовими рахунками та рахунками управлінського обліку), особові картки, сальдові та оборотно-сальдові відомості за аналітичними рахунками.
У щоденному оборотно-сальдовому балансі відображаються обороти за дебетом і кредитом за день, вихідні залишки за активом і пасивом за кожним балансовим, бюджетним та позабалансовим рахунками, а також за рахунками управлінського обліку. В оборотно-сальдовому балансі відображаються підсумки за кожним класом рахунків і загальний підсумок за всіма рахунками.

11.5. План рахунків як засіб реєстрації в обліку операцій
Для забезпечення потреб ведення бухгалтерського обліку операцій по виконанню державного та місцевих бюджетів за касовим методом та складання фінансової звітності наказом Державного казначейства України від 28 листопада 2000 року №119 затверджено План рахунків бухгалтерського обліку в розрізі кодів бюджетної класифікації і типів операцій (із змінами та
доповненнями).
План рахунків бухгалтерського обліку по виконанню державного та місцевих бюджетів органами Державного казначейства - це систематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку, що використовується для детальної та повної реєстрації всіх фінансових операцій і забезпечення потреб складання фінансової звітності згідно з вимогами бюджетного процесу на відповідний бюджетний рік.
План рахунків надає змогу здійснювати детальний і повний облік операцій, пов'язаних з виконанням бюджетів, а також своєчасно надавати детальну, достовірну і змістовну інформацію керівництву органів Державного казначейства та фінансових органів, Міністерству фінансів України, статистичним відомствам, податковим та іншим органам.
При побудові Плану рахунків враховано особливості виконання державного та місцевих бюджетів, функціонування єдиного казначейського рахунку, виконання місцевих бюджетів через органи Державного казначейства, дотримано загальних принципів і вимог щодо здійснення бухгалтерського обліку та звітності.
План рахунків ґрунтується на міжнародних стандартах бухгалтерського обліку та звітності, що засновані за такими принципами:
законність — звітність повинна відповідати правилам та процедурам, які передбачені законодавчими та нормативними актами;
достовірність - правдиве відображення у бухгалтерській звітності фінансових операцій держави з дотриманням вимог відповідних нормативних актів;
повнота бухгалтерського обліку - всі операції по виконанню бюджетів в органах Державного казначейства підлягають реєстрації на рахунках бухгалтерського обліку без будь-яких винятків. Фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні результати операцій органів Державного казначейства, яка може впливати на рішення, що приймаються згідно з нею. Повнота та достовірність в обліку можливі тільки за умови, якщо облікова політика та процедури органів Державного казначейства забезпечать виконання всіх правил бухгалтерського обліку, а також, якщо ці правила застосовуються без відхилень, з урахуванням реальної оцінки операцій, подій та ситуацій;
дата операції - операції по виконанню бюджетів реєструються в бухгалтерському обліку в момент проведення відповідних платежів, що відповідає касовому методу ведення бухгалтерського обліку; прийнятність вхідного балансу - залишки за рахунками на початок поточного звітного періоду мають відповідати залишкам за станом на кінець попереднього звітного періоду;
превалювання сутності над формою - операції обліковуються та розкриваються у звітності відповідно до їх суті та економічного змісту, а не за їх юридичною формою;
суттєвість - у фінансових звітах має відображатись уся істотна інформація, корисна для прийняття рішень керівництвом. Інформація є суттєвою, якщо її відсутність або перекручення може вплинути на економічні рішення користувачів звітності;
доречність - корисність інформації для підготовки та прийняття економічних рішень;
відкритість — фінансові звіти мають бути достатньо зрозумілими і детальними, щоб уникнути двозначності, правдиво відображати операції з необхідними поясненнями в записках. Операції повинні відповідати змісту статей звітів. Звітність має бути чітко викладена і зрозуміла для користувача;
сталість - постійне, протягом бюджетного року, застосування обраних методів. Зміна методів обліку потребує додаткового обгрунтування і розкриття у фінансових звітах.
правильність - сумлінне застосування прийнятих правил та процедур;
обережність - обґрунтована, розсудлива оцінка фактів;
незалежність - відокремленість фінансових бюджетних років (звітних періодів);
співставність - можливість визначення тенденцій виконання бюджету через співставлення інформації, що міститься у бухгалтерському обліку і звітності за певний період часу;
своєчасність - забезпечення своєчасною інформацією органів законодавчої та виконавчої влади, які приймають рішення, здійснюють оцінку виконання бюджету, готують пропозиції щодо складання бюджету, тощо, та інших користувачів;
безперервність - оцінка активів здійснюється, виходячи з того, що процес виконання бюджетів є постійним;
консолідація — складання зведеної фінансової звітності про виконання бюджетів в цілому по системі Державного казначейства України з урахуванням підвідомчих управлінь та відділень в розрізі бюджетів, за винятком залишків за внутрісистемними розрахунками;
окреме відображення активів та пасивів - цей принцип передбачає, що всі рахунки активів та пасивів оцінюються окремо і відображаються в розгорнутому вигляді. Усі рахунки є активними або пасивними за винятком клірингових (рахунків за розрахунками), технічних та транзитних рахунків.
При побудові плану рахунків враховано особливості виконання державного та місцевих бюджетів, функціонування Єдиного казначейського рахунку з дотриманням загальних принципів і вимог щодо здійснення бухгалтерського обліку і звітності. Структура плану рахунків базується на класифікації рахунків за економічним змістом з метою отримання інформації про виконання бюджетів та здійснення контролю за цим процесом.

11.6. Структура плану рахунків
План рахунків охоплює 9 класів і поділяється на три логічні частини: балансові рахунки, бюджетні рахунки (рахунки доходів і видатків бюджету), меморандні і позабалансові рахунки: І. Балансові рахунки:
Клас перший. Активи.
Клас другий. Зобов'язання.
Клас третій. Кошти бюджетів та розпорядників бюджетних коштів.
Клас четвертий. Розрахунки.
П.Рахунки доходів та видатків бюджету (бюджетні рахунки):
Клас п'ятий. Результат виконання бюджету.
Клас шостий. Доходи бюджету.
Клас сьомий. Видатки бюджету.
Ш. Меморандні і позабалансові рахунки:
Клас восьмий. Управлінський облік.
Клас дев'ятий. Позабалансовий облік.
Перший клас Плану рахунків включає кореспондентський рахунок Державного казначейства в НБУ, кошти бюджетів у інших банках, розміщені депозити, цінні папери, надані бюджетні кредити, інші активи (кошти в дорозі та заблоковані на рахунках, товарно-матеріальні цінності), субкореспондентські рахунки, відкриті в органах Державного казначейства. Всі рахунки першого класу активні.
Другий клас включає зобов'язання, що пов'язані з випуском в обіг цінних паперів, за отриманими кредитами та депозитами, за іншими зобов'язаннями. Всі рахунки другого класу пасивні.
Третій клас включає операції за коштами: державного та місцевих бюджетів; які підлягають розподілу між рівнями бюджетів; тимчасово віднесеними на доходи бюджету; на рахунках розпорядників бюджетних коштів, органів Державного казначейства. Рахунки третього класу пасивні.
У четвертому класі відображаються розрахунки, які виникають між бюджетами в процесі їх виконання, розрахунки за векселями, позицію Державного казначейства щодо іноземної валюти та балансуючі рахунки. Всі рахунки четвертого класу активно-пасивні.
П'ятий клас визначає результат виконання бюджетів. Він включає результат виконання загального та спеціального фондів бюджетів. Рахунки п'ятого класу активно-пасивні.
Шостий клас включає доходи: державного та місцевих бюджетів, доходи, які підлягають розподілу; кошти тимчасово віднесені на доходи бюджетів. Всі рахунки шостого класу пасивні, крім рахунку 6911 "Контррахунок за операціями за доходами бюджетів", який є контрпасивним.
Сьомий клас включає видатки державного та місцевого бюджетів. Всі рахунки сьомого класу активні за винятком рахунків: 713 групи "Кредитування державного бюджету за вирахуванням погашення", 723 групи "Кредитування місцевого бюджету за вирахуванням погашення" які є активно-пасивні та 7911 "Контррахунок за видатковими операціями" який є контрактивний і 7921 "Контррахунок за операціями з кредитування за вирахуванням погашення", який є активно-пасивним.
Восьмий клас Плану рахунків включає меморандні (технічні) рахунки, які є елементом управлінського обліку і не входять в баланс про виконання бюджету. Цей клас включає кошти передані та кошти отримані органами Державного казначейства в процесі виконання бюджетів. Рахунки 81 розділу "Кошти отримані" пасивні, рахунки 82 та 83 розділів - активні, а рахунки 8911 "Контррахунок за операціями управлінського обліку за переданими коштами" -контрактивний і рахунок 8921 "Контррахунок за операціями управлінського обліку за отриманими коштами" - контрпасивний.
У дев'ятому класі Плану рахунків відображаються позабалансові статті. Цей клас включає: тимчасові планові показники, пропозиції та інші планові показники; кошторисні призначення; асигнування; планові показники за доходами бюджету; зобов'язання розпорядників бюджетних коштів; розрахункові документи, не оплачені в строк; нараховані доходи і витрати; зобов'язання і вимоги за кредитуванням та всіма видами гарантій. Рахунки 90, 91, 92, 94, 95 розділів - пасивні; рахунки 93 розділу - активні. Рахунки: 9911 "Контррахунок для активних рахунків позабалансового обліку" - контрактивний та 9921 "Контррахунок для пасивних рахунків позабалансового обліку-контрпасиений.

11.7. Внутрішня побудова рахунків
Кожна операція, що здійснюється органами фінансової системи, повинна документально фіксуватися і відображатися на рахунках.
Рахунок - це спосіб групування фінансово-економічної інформації для Ті поточного відображення в бухгалтерському обліку і для здійснення контролю за рухом і станом коштів: за їх надходженням, зарахуванням і перерахуванням за призначенням.
Рахунки поділяються на балансові і позабалансові, синтетичні і аналітичні. Крім того розрізняють активні, пасивні, активно-пасивні рахунки.
Балансові рахунки призначені для здійснення синтетичного обліку і забезпечення інформації про операції, які виконуються органами фінансової системи при виконанні бюджетів, та їх відображення у фінансовій звітності.
Усі балансові рахунки є чотиризначними, перша цифра балансового рахунку відповідає класу рахунків; перша та друга - розділу рахунків (рахунку
II порядку); перша, друга і третя — групі рахунків (рахунку III порядку). Балансові рахунки - це рахунки IV класу. Наприклад, в балансовому рахунку 3141 "Надходження до загального фонду місцевих бюджетів, що знаходяться на казначейському обслуговуванні":
З- ознака третього класу рахунків "Кошти бюджетів та розпорядників бюджетних коштів";
31 - ознака розділу рахунків 31 "Кошти бюджетів";
314 - ознака групи рахунків 314 "Кошти загального фонду місцевих бюджетів".
Позабалансові рахунки - рахунки, що використовуються для обліку цінностей та документів, які не належать ні до активів, ні до пасивів, зокрема: розрахункових документів, які не оплачені в строк.
Детальна інформація про кожного контрагента та кожну операцію забезпечується за допомогою аналітичного обліку, що дає змогу уникнути використання зайвої кількості окремих балансових рахунків.
Аналітичний облік забезпечується за допомогою аналітичних рахунків. Відкриття будь-яких аналітичних рахунків передбачає обов'язкові параметри, згідно з вимогами Державного казначейства України. Органи фінансової системи можуть самостійно збільшувати кількість необхідних їм параметрів.
Крім того розрізняють активні, пасивні та активно-пасивні рахунки. Активні рахунки призначаються для обліку активів бюджету за їх складом та розміщенням, пасивні - для обліку джерел бюджетних коштів за їх цільовим призначенням, активно-пасивні — поєднують ознаки активних і пасивних рахунків.
Рахунки мають таку структуру - це таблиця двобічної форми, лівий бік якої називається дебетом, а правий - кредитом. Активні рахунки завжди мають дебетовий залишок (сальдо), пасивні - кредитовий, а активно-пасивні - або дебетовий, або кредитовий. Незважаючи на однакову структуру рахунків, призначення дебету і кредиту в активних і пасивних рахунках різне, що видно із наведених нижче схем:
Схема пасивного рахунку 
Дебет Кредит 
Зменшення обліковуваного об'єкта (-) Вхідний залишок (сальдо)Збільшення обліковуваного об'єкта (+) 
Оборот за дебетом рахунку (сума (підсумок) операцій за певний період)Схема актив Оборот за кредитом рахунку (сума (підсумок) операцій за певний період)Вихідний залишок (сальдо) — кредитовий (обчислюється: вхідний залишок + оборот за кредитом — оборот за дебетом)ного рахунку 
Дебет Кредит 
Вхідний залишок (сальдо)Збільшення обліковуваного об'єкта (+) Зменшення обліковуваного об'єкта (-) ' 
Оборот за дебетом рахунку (сума (підсумок) операцій за певний період)Вихідний залишок (сальдо) — дебетовий (обчислюється: вхідний залишок + оборот за дебетом — оборот за кредитом) Оборот за кредитом рахунку (сума (підсумок) операцій за певний період) 
Структури кодів класів рахунків різняться за кількістю знаків. Чим більше ознак вимагається для вивчення та відображення тієї чи іншої операції бюджетного процесу, тим більшою мірою деталізується кожний клас рахунків. Такий рівень деталізації забезпечує ведення бухгалтерського обліку виконання державного бюджету та складання фінансової звітності на досить детальному рівні, що відповідає міжнародним стандартам. Така деталізація обліку виконання бюджету позитивно впливає як на складання звітності про виконання бюджету, так і на підготовку проекту бюджету.
За своєю економічною природою будь-яка бюджетна операція характеризується двоїстістю і взаємопов'язаністю. Для збереження цих властивостей і контролю за записами бюджетних операцій на рахунках у бухгалтерському обліку використовується спосіб подвійного запису. Подвійний запис бюджетних операцій дає можливість отримувати матричні моделі
взаємозв'язків рахунків. Матриця взаємозв'язків усіх рахунків відображає рух бюджетних коштів, несе інформацію про його напрямок і структуру, характеризує бюджетні процеси, що відбуваються при цьому.
Подвійний запис створює інформацію, яка несе потрійний зміст:
• відображає зміни об'єктів, що обліковуються у двох пов'язаних нею рахунках;
• характеризує напрямок руху об'єктів обліку;
• несе інформацію про бюджетний процес, що зумовив зміни, які відбулися.
Кожна операція із виконання бюджету відображається бухгалтерським проведенням. Органи Державного казначейства при складанні проведень застосовують такі типи операцій:
1) грошові операції -при відображенні сум проведених операцій через рахунки установ банків;
2) взаємозаліки - при відображенні сум надходження до державного бюджету податків, зборів (обов'язкових платежів) або суми касових видатків, проведених шляхом взаємозаліку;
3) векселі - при відображенні сум погашених векселів у рахунок сплати до бюджету податків, зборів (обов'язкових платежів) або касових видатків, проведених векселями;
4) взаємні розрахунки - при відображенні надходження по платежах та/або сум касових видатків, проведених за взаємними розрахунками між бюджетами;
5) централізовані - при відображенні централізованих проплат головним розпорядником коштів за підвідомчі установи витрат по оплаті природного газу, теплопостачання та електроенергії на видатки установи;
6) децентралізовані - при відображенні операцій органами Державного казначейства на територіальному рівні з подальшою передачею інформації про здійснені операції до Держказначейства.

Контрольні запитання:
1. Охарактеризуйте принципи облікової політики Державного казначейства
2. На яких принципах ґрунтується система бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів?
3. Охарактеризуйте складові системи бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів
4. Які особливості притаманні системі бухгалтерського обліку у бюджетній сфері?
5. Які основні завдання системи бухгалтерського обліку Державного казначейства?
6. Розкрийте економічну сутність бюджетного обліку
7. Які функції притаманні бюджетному обліку?
8. У чому полягає значення бюджетного обліку та які завдання стоять перед ним?
9. Як здійснюється державне регулювання бухгалтерського обліку в органах Державного казначейства?
10. Яким чином здійснюється організація бухгалтерського обліку в органах Державного казначейства?
11. Що являє собою План рахунків бухгалтерського обліку по виконанню державного та місцевих бюджетів, на яких принципах він побудований?
12. Охарактеризуйте структуру та внутрішню побудову Плану рахунків
13. Які типи операцій застосовують органи Державного казначейства при складанні проведень?