Рахунок 26 “Готова продукція”

На рахунку 26 “Готова продукція” обліковують наявність та рух готової продукції, виготовленої підприємством. До готової продукції належить продукція підприємства, обробка якої закінчена та яка пройшла випробування, приймання, укомплектування згідно з умовами договорів із замовниками та відповідає технічним умовам і стандартам.
Випущена із виробництва готова продукція оприбутковується за дебетом рахунку 26 та обліковується в синтетичному й аналітичному обліку за фактичною виробничою собівартістю, яка визначається згідно з ПСБО 16 “Витрати”.
Аналітичний облік готової продукції ведеться за обліковими цінами окремих найменувань (видів) або однорідних груп продукції. Облікові ціни на готову продукцію підприємство встановлює самостійно.
Обліковими цінами для готової продукції можуть бути фактична собівартість одиниці найменування (виду) та однорідної групи продукції або розрахунково-відпускна (планова) ціна одиниці з виділенням в аналітичному обліку відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.
За кредитом рахунку 26 “Готова продукція” відображаються реалізація та інше вибуття готової продукції за середньозваженою фактичною виробничою собівартістю. При списанні з кредиту рахунку 26 готової продукції за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами списуються також відповідні суми відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.
Якщо готова продукція обліковується за розрахунково-відпускними (плановими) цінами, то за Інструкцією сума відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами (далі – відхилення) визначається як добуток рівня (відсотка) відхилень і вартості відпущеної зі складу готової продукції за обліковими цінами.
Рівень (відсоток) відхилень визначається діленням суми відхилень на початок місяця і суми відхилень на продукцію, що надійшла на склад із виробництва за звітний місяць, на суму вартості залишку готової продукції за обліковими цінами на початок місяця та вартості оприбуткованої за звітний місяць з виробництва на склад готової продукції за обліковими цінами. Сума відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від її вартості за обліковими цінами, що відноситься до реалізованої продукції, відображається за кредитом рахунку 26 “Готова продукція” і дебетом рахунків, на яких відображено вибуття готової продукції.
В тому разі, коли аналітичний облік готової продукції ведеться за встановленими підприємством обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами, в синтетичному обліку готової продукції відображається фактична її виробнича собівартість, а в аналітичному обліку – облікова її вартість і відхилення фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами. В сумі вони складають фактичну виробничу собівартість готової продукції.
Сума відхилень фактичної собівартості реалізованої продукції від вартості продукції за обліковими цінами, за якими готова продукція списується із підзвіту матеріально відповідальної особи при відвантаженні (відпуску) продукції покупцям, списується з кредиту рахунку 26 “Готова продукція”, аналітичний рахунок відхилень на дебет рахунку 901 “Собівартість реалізованої готової продукції” на підставі розрахунку за середнім відсотком відхилень.
Синтетичний облік випущеної з виробництва готової продукції (робіт, послуг) ведеться згідно з Інструкцією за фактичною виробничою собівартістю. Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) визначається також за фактичною її виробничою собівартістю. Відповідно повинен бути організований і аналітичний облік випущеної підприємством готової продукції. В сучасних умовах можливі три варіанти організації аналітичного обліку продукції підприємства:
1. Окремі види або групи однорідної продукції обліковуються за фактичною виробничою собівартістю, визначеною за станом на кінець звітного місяця.
2. Рух окремих видів (груп) продукції протягом місяця обліковують за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця.
3. Облік готової продукції ведеться за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами із застосуванням відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.
Розглянемо детально вказані три варіанти організації аналітичного обліку готової продукції підприємства.
Перший варіант. Застосування цього варіанта аналітичного обліку готової продукції доцільне при виготовленні підприємством незначної кількості видів (груп) продукції. Окремі види або групи однорідної продукції обліковуються за фактичною виробничою собівартістю, визначеною за станом на кінець звітного місяця. У цьому разі готова продукція оприбутковується в кінці місяця підсумком за місяць, а звіт про наявність та рух готової продукції складається один раз в цілому за місяць.
Середня фактична собівартість одиниці окремих видів (груп) продукції на кінець місяця визначається за формулою:
Фактична собівартість залишку продукції на початок місяця плюс фактична собівартість продукції, випущеної за місяць
Кількість залишку продукції на початок місяця плюс кількість продукції, випущеної за місяць

Розрахунок фактичної виробничої собівартості одиниці окремих видів (груп) готової продукції (табл. 4) складають за даними аналітичного обліку про наявність і випуск продукції за місяць та аналітичного обліку витрат на виробництво продукції. Фактична виробнича собівартість одиниці окремих видів (груп) продукції, випущеної з виробництва за місяць, визначається діленням прямих та непрямих витрат на її виробництво за даними аналітичного обліку на кількість випущеної за місяць продукції.

Другий варіант. За застосуванням і визначенням фактичної виробничої собівартості готової продукції аналогічний першому варіанту. Рух окремих видів (груп) продукції протягом місяця обліковують за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця в зв’язку з необхідністю складання та бухгалтерської обробки звітів і документів про рух готової продукції 2-4 рази за місяць.
Фактична собівартість продукції на початок місяця, що застосовується протягом місяця як облікова ціна, в кінці місяця корегується до фактичної собівартості, визначеної за станом на кінець місяця. Таке корегування необхідне для правильного визначення фактичної виробничої собівартості реалізованої продукції та фінансових результатів від її реалізації.
Готова продукція, виготовлена підприємством протягом місяця, оприбутковується на підставі актів (виробничих листів). Якщо випущена із виробництва продукція оприбутковується на склад 2-4 рази за місяць, то оцінити її можливо лише за фактичною собівартістю на початок місяця. Нова продукція, виготовлена в звітному місяці, оприбутковується за собівартістю згідно з плановою калькуляцією. Випущена із виробництва готова продукція оприбутковується в оцінці за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця та відображається в бухгалтерському обліку контировкою:
Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво”
У кінці місяця після визначення фактичної собівартості одиниці випущених із виробництва окремих видів (груп) продукції розраховують суми різниці в оцінці оприбуткованої продукції за фактичною собівартістю на початок місяця і за даними за звітний місяць. Розрахунок різниць в оцінці випущеної готової продукції за фактичною собівартістю на початок місяця і фактичною виробничою собівартістю її за звітний місяць складається аналогічно як розрахунок відхилень за формою таблиці 6.
На загальну суму різниць корегується фактична собівартість оприбуткованої продукції записом на рахунках.
Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво” – на суму додатних або від’ємних різниць.
Розрахунок на корегування фактичної собівартості готової продукції, відвантаженої (відпущеної) покупцям та відпущеної власним торговельним підприємствам (крамницям, кіоскам і т.п.) і списаної зі складу за фактичною собівартістю на початок місяця (табл. 5), складається за даними аналітичного обліку готової продукції та допоміжного розрахунку (табл. 4, гр. 11) про фактичну собівартість продукції на кінець звітного місяця. Якщо даний вид готової продукції в залишку готової продукції на початок місяця був відсутній, то продукція, випущена в звітному місяці, оприбутковується і списується в розхід за фактичною виробничою собівартістю згідно з плановою калькуляцією, а в кінці місяця корегується до середньої фактичної собівартості за звітний місяць.
На підставі підсумкових даних розрахунку на корегування фактичної собівартості відпущеної готової продукції (табл. 5) треба зробити записи на рахунках:
додатний (+):
Дт 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”
Кт 26 “Готова продукція” – на суму збільшення собівартості продукції за місяць (не було);
від’ємний (-):
Дт 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”
Кт 26 “Готова продукція” – на суму зниження собівартості продукції за місяць - 869-58.
У разі відпуску готової продукції власного виробництва у власні крамниці (кіоски і т.п.) для продажу, що рівнозначне реалізації готової продукції, на корегування фактичної виробничої собівартості такої продукції за місяць треба також зробити вказані вище записи в синтетичному та аналітичному обліку.
У тому випадку, коли готова продукція відпускається зі складу на склад підприємства, для корегування фактичної собівартості продукції, переданої за фактичною собівартістю на початок місяця, складається розрахунок за формою таблиці 5, в якому графи 7-8 і 9-10 заповнюються за даними складів-одержувачів готової продукції. На основі розрахунку (гр. 9-10) складають бухгалтерську проводку:
Дт 26 “Готова продукція” (одержано)
Кт 26 “Готова продукція” (відпущено) – на додатну або від’ємну суму різниці
Якщо прийнятий другий варіант обліку готової продукції на підприємстві, то для записів у синтетичному та аналітичному обліку готової продукції прибуткові і видаткові документи повинні бути розцінені за фактичною собівартістю продукції на початок місяця.
Завідувач складу готової продукції (комірник, майстер) складає в установлені строки звіти про наявність і рух готової продукції за прийнятою обліковою вартістю – фактичною виробничою собівартістю на початок місяця. Корегування фактичної собівартості продукції повинно бути відповідно відображене також в останньому за місяць звіті про наявність та рух готової продукції за її видами (групами).
Після перевірки та розцінки прийнятих звітів та документів про рух готової продукції бухгалтер складає накопичувальну відомість (журнал) для запису надходження та вибуття готової продукції підсумком за місяць у Головну книгу.
Аналітичний облік готової продукції ведеться за місцями зберігання, матеріально відповідальними особами і за видами (групами) продукції на рахунках кількісно-сумового обліку за фактичною виробничою собівартістю.
Третій варіант. В Інструкції про застосування нового Плану рахунків вказується, що в аналітичному обліку можливе відображення готової продукції за обліковими цінами із застосуванням відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.
Інструкція не уточнює, які облікові ціни на готову продукцію маються на увазі, хоч застосовуватись можуть різні облікові ціни. На думку автора, застосування в бухгалтерському обліку готової продукції відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами можливе та доцільне тільки в разі використання для спрощення обліку готової продукції розрахунково-відпускних (без ПДВ) цін на продукцію або планових цін.
Застосування облікових розрахунково-відпускних (планових) цін на готову продукцію доцільне на виробничих підприємствах, які здійснюють масовий випуск продукції широкого асортименту. У цьому разі випущена із виробництва готова продукція оприбутковується протягом місяця за розрахунково-відпускними (плановими) цінами. На облікову вартість випущеної із виробництва готової продукції складають бухгалтерську проводку:
Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво”
В кінці місяця після визначення фактичної виробничої собівартості випущеної готової продукції складають розрахунок відхилень фактичної виробничої собівартості продукції від вартості випущеної і оприбуткованої продукції за розрахунково-відпускними цінами. При цьому порівняння фактичної виробничої собівартості з обліковою вартістю продукції здійснюється за кожним видом (групою) продукції і визначають відхилення: додатне (+) та від’ємне (-). Визначені за цим розрахунком відхилення відображаються в бухгалтерському обліку такою ж бухгалтерською проводкою як випуск із виробництва готової продукції за обліковими цінами, але сума від’ємних відхилень записується в синтетичному та аналітичному обліку від’ємним (червоним) сторнувальним записом:
1. Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво” – на суму додатних (+) відхилень або
2. Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво” – на суму від’ємних (-) відхилень.
Розрахунок відхилень фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами складається за формою таблиці 6 після визначення в кінці місяця фактичної собівартості випущеної з виробництва готової продукції.
На встановлені за розрахунком суми відхилень фактичної виробничої собівартості випущеної продукції від вартості її за обліковими цінами за звітний місяць необхідно скласти дві контировки:
1. Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво” -
2. Дт 26 “Готова продукція”
Кт 23 “Виробництво”

В основі такого розрахунку має бути за Інструкцією рівень (середній відсоток) відхилень виробничої собівартості готової продукції від її облікової вартості. Середній відсоток відхилень визначається за формулою:
Сума відхилень на початок місяця плюс сума відхилень
на випущену продукцію за звітний місяць мінус
сума відхилень, списаних на зменшення за місяць, х 100
Сума вартості залишку готової продукції за обліковими
цінами на початок місяця плюс сума вартості випущеної
за місяць продукції за обліковими цінами
Сума відхилень на відвантажену (реалізовану) готову продукцію визначається множенням облікової вартості відвантаженої готової продукції на середній відсоток відхилень і діленням отриманого добутку на 100. Для розрахунку відхилень на відвантажену (реалізовану) готову продукцію рекомендується складати спеціальний розрахунок за формою таблиці 7.
Розрахунок відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами, які відносяться до реалізованої продукції, складається в кінці місяця. За розрахунком визначається та списується з рахунку 26 “Готова продукція”, аналітичний рахунок “Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості” сума відхилень, що відноситься до реалізованої продукції та іншого її вибуття. На субрахунку 901 “Собівартість реалізованої готової продукції” та інших рахунках визначається фактична виробнича собівартість реалізованої продукції та продукції, що вибула з інших причин, але прирівнюється до реалізованої продукції. Розрахунок складає бухгалтерія за даними аналітичного обліку відхилень та синтетичного обліку готової продукції.
Відвантажена покупцям готова продукція, а також продукція, відпущена у власну роздрібну торгівлю, списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб, відображається в бухгалтерському обліку проводкою:
Дт 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”
Кт 26 “Готова продукція” – за обліковими цінами на суму 350925 грн.
Згідно з розрахунком на зменшення облікової вартості реалізованої готової продукції має бути віднесена від’ємна сума відхилень – , для чого необхідно зробити від’ємний запис на рахунках способом червоного сторно:
Дт 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”
Кт 26 “Готова продукція”, аналітичний рахунок “Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості” – 5664
В результаті цього запису на дебеті субрахунку 901 “Собівартість реалізованої готової продукції” буде відображена фактична виробнича собівартість реалізованої готової продукції в сумі 345261 грн.
Якщо прийняти, що інше вибуття готової продукції – це сума природного убутку продукції, виявленого при інвентаризації, то сума відхилення, яка відноситься до облікової вартості цієї продукції, в сумі 12 грн. має бути відображена в бухгалтерському обліку проводкою:
Дт 949 “Інші витрати операційної діяльності”
Кт 26 “Готова продукція”, аналітичний рахунок “Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості” –
В управлінському обліку з метою визначення рентабельності виготовлення та реалізації кожного виду (групи) готової продукції необхідний окремий аналітичний облік доходів і фактичної виробничої собівартості реалізованої продукції. В цьому разі за розрахунками відхилення списуються на окремі аналітичні рахунки реалізованої готової продукції.
Третій варіант організації бухгалтерського обліку готової продукції доцільно застосовувати і в тому випадку, коли можливе застосування першого та другого варіантів аналітичного обліку готової продукції. Виходячи із конкретних умов роботи головний бухгалтер (бухгалтер) підприємства самостійно вирішує, який із варіантів організації аналітичного обліку готової продукції доцільно застосовувати.
Для аналітичного обліку названих вище відхилень до рахунку 26 “Готова продукція” треба відкрити окремий загальний аналітичний рахунок “Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості”. При необхідності більш точного визначення собівартості продукції аналітичні рахунки відхилень можуть бути відкриті в розрізі окремих видів (груп) готової продукції.
Аналітичний кількісно-сумовий облік та складський кількісний облік готової продукції в цьому разі ведеться за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами.
З метою визначення фактичної виробничої собівартості реалізованої готової продукції на субрахунку 901 “Собівартість реалізованої готової продукції” списану на цей субрахунок суму реалізованої продукції за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами необхідно скорегувати до фактичної виробничої собівартості. Для цього за спеціальним розрахунком (табл.7) необхідно визначити суму відхилень, яка припадає на відвантажену (відпущену) покупцям готову продукцію.
Враховуючи специфіку роботи підприємства, слід застосовувати такий спосіб аналітичного обліку готової продукції, який для даного підприємства найбільше підходить. При значній кількості видів (груп) готової продукції найбільш доцільним і раціональним є облік продукції за розрахунково-відпускними (плановими) цінами з окремим аналітичним обліком відхилень фактичної собівартості готової продукції від її облікової вартості.
Підприємства можуть застосовувати також інші методи оцінки готової продукції, передбачені ПСБО 9 “Запаси” (методи ФІФО, ЛІФО, нормативних затрат), але способи їх застосування Інструкцією не розкриваються.