Диплом
Облік та аудит результатів діяльності комерційного банку (Тисменицьке відділення Івано
-Франківської філії ТАС-Комерцбанку).
ЗМІСТ
Вступ
Розділ І. Роль обліку в системі управління комерційним банком
1.1. Основи побудови бухгалтерського обліку в банках України
1.2. Особливості застосування рахунків у банківських установах
1.3. Організація аналітичного обліку в банках
Розділ II. Методика складання звітності комерційних банків
2.1. Організація касової роботи в банках України
2.2. Організаційні основи ведення фінансової звітності
2.3. Техніка складання, подання та оприлюднення фінансової звітності комерційних банків
Розділ III. Внутрішній аудит комерційного банку
3.1. Внутрішньобанківський аудит у системі внутрішнього контролю
3.2.Особливості внутрішнього аудиту акціонерів засновників комерційних банків
Висновки
Література
Додатки
ВСТУП
Актуальність теми. Перехід України до ринкової економіки потребував суттєвої
перебудови фінансової системи, зокрема банківського сектора, оскільки він є одним з
найризикованіших видів підприємництва. В період становлення ринкової економіки
змінювались вимоги до повноти та достовірності банківської інформації. Це пов'язано з
розширенням кола не тільки внутрішніх, а й зовнішніх користувачів економічної інформації
у зв'язку з інтегруванням вітчизняної економіки в світову систему господарювання.
Реалізація політики держави в напрямі інтеграції України у світову спільноту потребувала
адаптації вітчизняної економічної інформації до міжнародних вимог та стандартів і
насамперед системи обліку економічної інформації, контролю, платіжних систем.
Банків сьогодні вже немало в Україні. Діяльність їх стає дедалі багатограннішою. За цих
умов великого значення набувають питання суто практичного характеру - питання
бухгалтерського обліку в банках.
Метою дослідження є фіксування операцій ТАС-Комерцбанку, зокрема:
• визначення змісту здійснених операцій і докладне записування їх;
• опис операцій у часовому вираженні;
• підсумки виконаних операцій відповідно до принципів міжнародних стандартів обліку.
На сучасному етапі розвитку банківської системи України постає завдання створення
системи внутрішнього контролю банку, яка б охоплювала політику та процедури кожної
банківської установи, сприяючи її успішній діяльності.
Об'єктом дослідження є Тисменицьке відділення Івано-Франківської філії ТАС-
Комерцбанку міста Тисмениця, на прикладі якого досліджено облік та аудит результатів
діяльності комерційного банку.
Предметом дослідження в ТАС-Комерцбанку виступають банківські операції, які
випливають зі статутної діяльності банку:
• розрахункові операції;
• депозитні операції;
• операції з цінними паперами;
• позичкові операції;
• операції з касового обслуговування бюджетних рахунків та інші.
Бухгалтерський облік базується на певних правилах визначення, записування,
класифікування та інтерпретування операцій або подій, пов'язаних із діяльністю банку.
Усе це і становить метод бухгалтерського обліку - метод дослідження, який складається з
таких елементів:
• документація та інвентаризація;
• оцінка й калькуляція;
• рахунки та подвійний запис;
• бухгалтерський баланс і звітність.
Обсяг та структура роботи. Дипломна робота складається зі вступу, трьох розділів,
висновків, списку використаної літератури, додатків. Вона викладена на 99 сторінках,
ілюстрована 34 додатками. Список літератури включає 58 найменувань.
У вступі викладено актуальність теми, об'єкт і предмет дослідження, методи його
проведення.
У першому розділі "Роль обліку в системі управління комерційним банком" досліджуються
основи побудови бухгалтерського обліку, особливості застосування рахунків та
організація аналітичного обліку.
У другому розділі "Методика складання звітності комерційних банків" досліджено
організацію банківської роботи, узагальнення результатів діяльності банку та
оприлюднення звітності.
Третій розділ "Внутрішній аудит комерційного банку" висвітлює організацію системи
внутрішнього контролю та аудиту ТАС-Комерцбанку.
РОЗДІЛ 1
РОЛЬ ОБЛІКУ В СИСТЕМІ УПРАВЛІННЯ КОМЕРЦІЙНИМ
БАНКОМ
1.1 Основи побудови бухгалтерського обліку в банках України
Сучасний етап економічного розвитку України характеризується створенням власної
економіки ринкового спрямування. Певна річ, успішним ринковим перетворенням мають
відповідати економічні важелі управління, адекватні механізмам ринкових перетворень.
Серед них визначальним є банківська система, яка забезпечує проведення комплексних
грошових операцій через системи платежів та розрахунків, поза якими не може
функціонувати сучасна економіка.
На сьогоднішній день банки набули ознак складної організації з багатоцільовим
характером діяльності та високим ризиком її здійснення.
Нові умови господарювання, породжені ринковими відносинами, спонукають банки до
оперативного реагування на інформацію, що надходить із зовнішніх джерел і внутрішніх
аналітичних підрозділів. Потреба в розширенні обсягу та змісту інформації значно
зростає. Це ставить підвищені вимоги до бухгалтерського обліку в банках.
Бухгалтерський облік банку можна визначити як систему реєстрування та підбиття
підсумків операцій, виконуваних у банківському бізнесі, з дальшим аналізом та перевіркою
результатів і складанням відповідних звітів.
Система обліку - це сукупність процедур, що мають на меті фіксувати всі операції банку, а
саме:
• визначати зміст здійснених операцій і докладно записувати їх;
• описувати операції в часовому вираженні;
• підбивати підсумки виконаних операцій згідно з принципами міжнародних
стандартів обліку.
На сучасному етапі розвитку банківської системи України постає завдання створення
"системи внутрішнього контролю банку, яка б охоплювала політику та процедури кожної
банківської установи, сприяючи її успішній діяльності.
Бухгалтерський облік є важливим елементом структури внутрішнього контролю. Так, на
управлінські рішення істотно впливає бухгалтерська інформація щодо готівки, стану
розрахунків, цінних паперів, які є у власності банку, депозитних операцій, валютних
коштів, кредитних ресурсів та кредитного портфеля.
Бухгалтерська інформація базується на документах, які дають змогу простежити рух
активів від моменту отримання таких до списання чи реалізації. Те саме стосується й
пасивів -- від виникнення зобов'язань до їх погашення. Адже банк не може успішно
функціонувати в конкурентному середовищі без відповідної системи щоденного обліку всіх
своїх операцій і зобов'язань. Лише за такої умови керівництво цієї установи постійно
простежує всі аспекти її діяльності, а отже, і ризики, на які вона наражається.
Система бухгалтерського обліку має задовольняти такі вимоги:
1. Актуальність. Усі здійснювані банком операції слід щодня відображувати в
балансі і в оборотно-сальдовій відомості. Завдяки цьому:
• банк і клієнти дістають актуальну інформацію;
• у разі виявлення помилки клієнт може своєчасно подати рекламацію.
2. Надійність. Помилкових записів уникають завдяки автоматичному контролю та
узгодженню в системі автоматизації банку (САБ). У такий спосіб:
• скорочуються витрати на виправлення можливих помилок;
• не порушується впевненість клієнта в надійності банку.
3. Ефективність. Між банківськими операціями, які дають дохід, і витратами на їх
проведення, має виконуватися певне співвідношення, що забезпечуватиме тривале
функціонування банку. Через це:
• бухгалтерський облік у банку стає раціонально організованим і спрямованим
на те, щоб підтримувати і підвищувати конкурентоспроможність банку. Система
бухгалтерського обліку має відповідати чинному законодавству та нормативним
документам НБУ.
Отже, бухгалтерський облік базується на певних правилах визначення, записування,
класифікування та інтерпретування операцій або подій, пов'язаних із діяльністю банку.
Усе це і становить метод бухгалтерського обліку, який складається з таких елементів:
• документація та інвентаризація;
• оцінка й калькуляція;
• рахунки та подвійний запис;
• бухгалтерський баланс та звітність.
Бухгалтерські системи банківських установ України комп'ютеризовано, завдяки чому
система бухгалтерських проведень - занесення інформації до щоденних балансів, касових
книг, оборотно-сальдових відомостей - виконується в автоматичному режимі. Проте навіть
за цих умов перелічені елементи методу бухгалтерського обліку є похідними щодо
концепції такого обліку.
ТАС-Комерцбанк самостійно розробляє технології здійснення банківських операцій,
методи внутрішнього контролю та положення про операційну роботу відповідно до вимог
Національного банку України.
Операційна робота в банку може бути організована централізовано або
децентралізовано. Організація операційної роботи передбачає наявність документованих
процедур обліку та контролю за всіма видами операцій.
Банківські операції виконують відповідні працівники незалежно від того, в якому
структурному підрозділі вони працюють.
В основу організації операційної роботи покладено принцип надання працівникам прав
відповідального виконавця.
Відповідальним виконавцем вважається:
• працівник банку, якому одноосібне доручено оформлювати та підписувати
документи, що стосуються певного кола операцій;
• працівник, який контролює правильність оформлення документів та
відображення їх змісту в обліку;
• працівник, що технологічно виконує певні процедури. Внутрішніми
документами ТАС-Комерцбанку визначається відповідальність
посадових осіб за здійснення функцій, що підлягають розподілу, а саме: санкціонування
операцій, їх виконання, облік, звіряння, зберігання та розроблення автоматизованих
систем бухгалтерського обліку та їх експлуатація.
Кожний працівник повинен отримати посадову інструкцію, в якій визначені його посадові
обов'язки і обсяги робіт до виконання. Конкретні зобов'язання працівників різних
підрозділів, доручення на здійснення операцій, а також зміни в них мають бути визначені
письмово.
Право підписання документів, що надається відповідним працівникам, оформлюється
розпорядженням керівника ТАС-Комерцбанку. Право контрольного підпису без обмеження
суми операцій, що підлягають додатковому контролю, мають за посадою керівники, головні
бухгалтери або з їх доручення довірені особи.
Операційний процес з відображення операції в бухгалтерському обліку складається з
трьох основних етапів:
1. Дозвіл на операцію.
2. 3дійснення операції (укладання угоди, складання первинних документів, уведення їх в
облікову систему, обробка, платіж).
3. Контроль за операцією (здійснюється протягом усього процесу).
Ініціатором операції є так званий фронт-офіс, котрий відповідає за укладання угод,
ідентифікацію операцій з оцінкою ризиків і підрахунком прибутків та збитків.
Метою діяльності фронт-офісу є отримання прибутку, мінімізація впливу ризиків
фінансового ринку, протидія конкурентному середовищу, підтримання ліквідної позиції та
розширення спектра банківських послуг і банківських продуктів. Суб'єктами діяльності
фронт-офісу є клієнти (юридичні та фізичні особи), установи банків, небанківські
установи, уряд.
Фронт-офіс належить до центру прибутку, несе відповідальність за розвиток банківських
продуктів, ліквідність та виконання нормативів.
Отримані від фронт-офісу документи працівники так званого бек-офісу перевіряють,
реєструють, уводять всю необхідну інформацію в автоматизовану систему обробки даних
та здійснюють наступний контроль за виконанням операції. Суб'єктами діяльності бек-
офісу є підрозділи фронт-офісу, установи банків, податкові, судові та правоохоронні
органи, уряд, контрагенти, статистичні органи тощо.
Бек-офіс належить до центру витрат, забезпечує дотримання прийнятих стандартів,
виконання відповідних процедур обліку та контролю.
"Ідентифікація операції передбачає наявність достатньої інформації щодо природи кожної
операції і її реєстрації з визначенням кінцевого результату.
До основних елементів ідентифікації операції належать:
- організація операції у фронт-офісі;
- класифікація операції за відповідним типом (міжбанківська, господарська тощо);
- надання унікального номера угоди;
- визначення конкретних строків згідно з договорами;
- уведення інформації про контрагента;
- доповнення інформації про операцію (кредит, депозит, тип процентної ставки тощо);
- формування первинних документів (із зазначенням дати розрахунку);
- оформлення підписами відповідальних осіб (відповідальний за операцію представник
фронт-офісу, відповідальний за перевірку— представник бек-офісу) [50, с.11-12]."
Функціональні обов'язки підрозділів банку (фронт-офісу та бек-офісу) мають бути чітко
визначені згідно з процедурами здійснення операцій.
Усі банківські операції оформлюються відповідними документами, що містять інформацію
про характер операції та підтверджують її законність. Операції, що здійснюються без
участі клієнтів, оформлюються внутрішніми документами банку відповідно до процедур
бухгалтерського обліку, зокрема:
- для здійснення операцій з готівкою — прибутковими та видатковими касовими ордерами;
- для безготівкових операцій меморіальними ордерами, позабалансовими ордерами;
- розпорядженнями та наказами (додаток А.1.).
Меморіальні ордери використовуються для оформлення внутрішньобанківських операцій:
видача та погашення кредитів, нарахування та погашення процентів, придбання та
вибуття основних засобів, нарахування амортизації, заробітної плати і різних нарахувань
на неї, обліку доходів та витрат, формування і використання прибутку тощо. Меморіальні
ордери складаються на типових бланках або програмним способом і оформлюються в
установленому банком порядку.
Для скорочення записів за однотипними операціями можуть складатися зведені
меморіальні ордери. Зведений меморіальний ордер містить кілька номерів рахунків за
дебетом чи кредитом. У разі виключення зі зведеного меморіального документа окремої
суми, яка не може бути зарахована або списана з рахунка з будь-якої причини, ця сума
викреслюється з виправленням загальної суми за документом. Кожне таке виправлення
оформлюється підписом виконавця та засвідчується контрольним підписом уповноваженої
особи.
Електронні розрахункові документи повинні містити всі обов'язкові реквізити
розрахункових документів. Паперові копії електронних розрахункових документів
призначено для зберігання як підтвердження здійсненої операції. За передавання
документів у електронному вигляді має бути забезпечене використання аналогів
власноручного підпису, кодів, паролів або інших засобів, які підтверджують, що
розпорядження складене вповноваженою особою.
Інформація, що міститься в первинних документах, систематизується на рахунках
бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку. Регістри
синтетичного та аналітичного обліку ведуться у формі спеціальних книг (журналів),
відомостей тощо, у вигляді електронних баз даних (файлів), а також на магнітних носіях.
Обов'язковими регістрами синтетичного та аналітичного обліку в ТАС-Комерцбанку є:
• оборотно-сальдовий баланс;
• оборотна відомість (бухгалтерський журнал);
• відомість залишків на особових рахунках (перевірочна відомість);
• особові рахунки клієнтів та виписки з них (додаток Б. 1.);
• особові рахунки з обліку банківських операцій;
• касовий журнал;
• книги реєстрації відкритих рахунків тощо.
Особові рахунки клієнтів є регістрами аналітичного обліку, що містять записи операцій, які
здійснено протягом операційного дня. Особові рахунки та виписки з них мають такі
обов'язкові реквізити: номер особового рахунка; дата здійснення останньої (попередньої)
операції; дата здійснення поточної операції; код МФО банку, в якому відкрито рахунок;
код валюти; сума вхідного залишку за рахунком; код МФО банку-кореспондента; номер
рахунка кореспондента; умовне позначення документа; номер документа; сума операції;
сума оборотів за дебетом та кредитом рахунка; сума вихідного залишку.
Порядок відкриття особових (аналітичних) рахунків для накопичення інформації з обліку
господарської діяльності банку, доходів, витрат, формування капіталу, результату
діяльності тощо визначається банком самостійно. Відкриття всіх рахунків реєструється в
книзі реєстрації відкритих рахунків.
"Виписка з особового рахунка клієнта передбачається для видачі або відсилання клієнту.
Виписки з особових рахунків, що роздруковуються з використанням обчислювальної
техніки, надаються клієнтам без штампів і підписів працівників банку. Якщо з будь-яких
причин ведення рахунка здійснювалося вручну або на машині, крім ЕОМ, виписка, що
видається клієнту, оформлюється підписом та штампом відповідальної особи.
Порядок надання виписок із особових рахунків клієнтів обумовлюється договором на
розрахунково-касове обслуговування, що укладається між банком і клієнтом за відкриття
рахунка, але не рідше одного разу на місяць станом на перше число місяця, наступного за
звітним [50, с.14-15]."
Оборотна відомість (бухгалтерський журнал) є регістром синтетичного обліку, відображає
накопичені дебетові та кредитові обороти за певний період, її складають за балансовими
та позабалансовими рахунками в розрізі рахунків четвертого порядку з проміжними
підсумками щодо рахунків третього і другого порядку. Відомість (журнал) перевіряють і
підписують керівник і головний бухгалтер або особи, ними вповноважені.
Вимоги щодо формування щоденного оборотно-сальдового балансу визначені
„Положенням про бухгалтерський облік та звітність у банківських установах України",
затвердженим постановою Правління Національного банку України від 30.12.1998 р. за №
566.
Суми, що відображені на рахунках аналітичного обліку, мають відповідати сумам, що
відображені за рахунками синтетичного обліку. Аналітичний облік ведеться на підставі
первинних документів. Отже, банки мають змогу контролювати операції як за змістом, так і
за формою. Крім того, дані аналітичного обліку становлять базу економічного аналізу та
використовуються для, складання фінансової звітності.
Методологічно й організаційно бухгалтерський облік поділяється на фінансовий та
управлінський. Отже, єдина система обліку включає дві певною мірою незалежні одна від
одної, але взаємоузгоджені ланки, кожна з яких має важливе призначення і відіграє
належну їй роль. Так, фінансовий облік надає своєчасну та значущу інформацію про
фінансовий стан банку та результати його діяльності. Коло користувачів цієї інформації
досить широке: керівництво банку, його службовці, дійсні чи потенційні інвестори і
кредитори, регулятивні органи та інші.
Управлінський облік є процесом визначення, оцінювання, на¬громадження, аналізу,
підготовки, інтерпретації та передавання інформації, використовуваної керівництвом для
планування, оцінювання й контролю діяльності, а також для прийняття рішень щодо
напрямів використання банківських ресурсів.
Об'єкти фінансового обліку, що відображаються як на синтетичних, так і на аналітичних
рахунках, такі:
• активи банку — готівкові кошти, кошти на кореспондентських рахунках, депозити в інших
банках, портфель цінних паперів, нематеріальні і матеріальні активи, кредити та
фінансовий лізинг, надані клієнтам та іншим банкам, інші активи;
• зобов'язання — кошти на кореспондентських рахунках банків, депозити та кредити
інших банків, кошти до запитання клієнтів, строкові депозити клієнтів, цінні папери
власного боргу, інші зобов'язання, кредити, отримані від міжнародних фінансових
організацій;
• капітал — статутний капітал, нерозподілені прибутки (нерозподілені прибутки минулих
років, прибутки (збитки) минулого року, що підлягають затвердженню), інші фонди та
загальні резерви, результати переоцінювання. Отже, в інтерпретації фінансового обліку
банків найголовніше - - осмислити баланс і зрозуміти склад і співвідношення активів і
пасивів.
Більшість суб'єктів господарської діяльності мають кошти в розрахунках (дебіторську і
кредиторську заборгованість). Ці статті характерні й для банків.
Банки значною мірою залежать від залучених депозитів, тобто вони змушені
розраховувати на зовнішні джерела фінансування. Частка капіталу в балансі коливається,
як правило, у межах 4-6 %.
Інструкцією НБУ „Про порядок регулювання діяльності банку" встановлюються нормативи
капіталу, що є важливим інструментом вимірювання міцності фінансового стану банку та
його надійності як фінансової інституції. Правила визначення нормативів капіталу
спрямовані на його оцінку з урахуванням ризиків, пов'язаних з банківською діяльністю,
якості активів та рівня створених резервів.
"Так, норматив адекватності капіталу відображає здатність банку своєчасно і в повному
обсязі розраховуватися за своїми зобов'язаннями, які випливають з торговельних,
кредитних або інших операцій грошового характеру.
Показник адекватності регулятивного капіталу визначається як співвідношення
регулятивного капіталу до сумарних активів та окремих позабалансових інструментів,
зважених щодо рівня ризику та зменшених на суму створених резервів під нестандартну
заборгованість за всіма активними операціями.
Показник адекватності основного капіталу банку розраховується як співвідношення
основного капіталу до загальних активів банку, зменшених на суму сформованих резервів
за активними операціями банку (за кредитними операціями, за операціями з цінними
паперами, під дебіторську заборгованість, під прострочені понад 30 днів нараховані
доходи за активними операціями), неамортизованого дисконту за цінними паперами та
зносу основних засобів [50, с.18]."
Окрім того, банк володіє значними грошовими коштами, які є, по суті, запасами банку. Це
кошти в касах банку, залишки на кореспондентських рахунках в установах НБУ та інших
банках, короткострокові інвестиції, які досить легко конвертувати в готівку. Ідеться про
ключову характеристику балансу банку - ліквідність як здатність банку на вимогу
виплатити кошти за депозитами та погасити строкові зобов'язання.
Зі сказаного випливає, що фінансовий облік є складним обліковим процесом, який
забезпечує комплексну облікову характеристику господарської діяльності банку.
Організація фінансового обліку має забезпечити суцільне, повне й безперервне
відображення всіх господарських операцій, виконуваних протягом звітного періоду, а
також складання встановленої фінансової звітності.
Такі категорії, як актив, зобов'язання, капітал є постійними об'єктами фінансового обліку.
Актив — це будь-який об'єкт, що контролюється банком і задовольняє принаймні одну з
таких вимог:
• сам дає дохід;
• його можна обміняти на інший об'єкт, що дає дохід.
Інакше кажучи, активи — це ресурси, котрі є в розпорядженні банку як наслідок минулих
подій і в майбутньому дадуть економічну вигоду, яка забезпечить приплив грошових
коштів до банку. Майбутню економічну вигоду, що її втілено в активі, можна отримати:
• використанням активу для надання послуг;
• обміном одного активу на інший;
• використанням активу для погашення зобов'язань;
• розподілом активу між власниками.
На повну суму активів, якими володіє банк, має бути еквівалентна сума претензій.
Претензії виникають як результат передання інвесторами коштів до банку для придбання
ним активів. Якщо претензії фіксовані (тобто відомо, хто саме і протягом якого періоду є
власником певної суми коштів), їх називають зобов'язаннями. Зобов'язання— це теперішні
обов'язки банку, що виникли з минулих подій, які в майбутньому призведуть до відпливу
ресурсів (активів).
Решту претензій називають капіталом. Вони не фіксовані, оскільки власники капіталу
зможуть реалізувати своє право власності на активи лише після задоволення претензій-
зобов'язань.
Капітал — це залишкова претензія на активи банку згідно з рівністю
Капітан = Активи — Зобов'язання
Отже, у системі фінансового обліку акумулюється інформація, необхідна для аналізу
якості активів, зобов'язань та капіталу, що зрештою визначає фінансовий стан банку.
Зрозуміло, що фінансовий стан є змінною (нестійкою) категорією він може поліпшуватися
чи погіршуватися, а це супроводжується збільшенням або зменшенням капіталу.
Існують дві причини зміни суми капіталу:
• акціонери можуть викупити додаткову суму акцій або навпаки вилучити капітал,
отримавши дивіденди чи продавши акції банку;
• сума капіталу може змінитися через зміну якості активів чи зобов'язань. На розмір
капіталу істотно впливають банківські доходи і витрати.
Методологія й організація обліку доходів і витрат є принципово важливою у справі
фінансового обліку.
Останнім часом банківська система зазнала значних змін. Завершився перехід на
дворівневу структуру, що відповідає моделі кредитної системи розвинутих країн: на
першому рівні — Національний банк України, на другому - комерційні банки. Реорганізація
банківської справи законодавче закріпила трансформування банків усіх рівнів та засади їх
функціонування.
Національний банк виконує традиційні функції, характерні для центрального банку
держави: розробляє та провадить грошово-кредитну політику, є емісійним і розрахунковим
центром країни, банком банків та банкіром уряду. Прибутки і витрати банку визначаються
кошторисом, затвердженим відповідно до чинного законодавства.
Комерційні банки належать до категорії підприємств — фінансових посередників. Вони
організовують та здійснюють розрахунки і грошові платежі, залучають капітали,
заощадження населення та інші грошові кошти, що вивільняються в процесі господарської
діяльності, і надають їх у позику, вкладають в інвестиційні операції, операції з цінними
паперами тощо.
Комерційні банки є суб'єктами підприємницької діяльності та функціонують згідно з
наступними принципами.
1. Комерційний (господарський) розрахунок: доходи покривають витрати, відсутнє право
на отримання державних субсидій; мета діяльності — отримання прибутку при розумному
ризику.
2. Автономія: банки отримали право самостійно здійснювати ціноутворення банківських
продуктів у межах діючих обмежень, тобто самостійно встановлюють відсоткові ставки за
депозитами, за надані кредити, розрахунково-касове обслуговування тощо.
3. Самоуправління: банки самостійно визначають стратегію і тактику свого розвитку, свою
діяльність без втручання держави.
Національний банк України, скориставшись наданим йому правом, здійснив реформу
бухгалтерського обліку і звітності в банках. Починаючи з 1 січня 1998 p., усі банківські
установи ведуть фінансовий бухгалтерський облік і складають фінансову звітність за
міжнародними стандартами бухгалтерського обліку.
Відповідно до концепції НБУ перехід на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та
звітності дозволяє:
- зробити прозорою діяльність комерційних банків;
- зовнішнім користувачам отримати достовірну інформацію щодо реального стану банку;
- удосконалити систему нагляду та регулювання діяльності комерційних банків з боку
НБУ;
- підняти рівень довіри до комерційних банків серед населення;
- комерційним банкам застосувати ефективну систему внутрішнього контролю та аналізу
фінансової діяльності.
Відповідно до Закону України «Про банки і банківську діяльність» функції розробки
єдиних правил бухгалтерського обліку в банках покладено на НБУ. Відправною точкою
реформи бухгалтерського обліку в Україні на рівні НБУ і комерційних банків є Указ
Президента України від 23.05.92 р. «Про перехід України до загальноприйнятої у
міжнародній практиці системи обліку та статистики». Для розробки концепції реформи
при НБУ була створена Координаційна Рада бухгалтерської звітності, до складу якої
увійшли провідні спеціалісти Національного банку, комерційних банків, зарубіжні радники,
вчені провідних вузів країни. Координаційна Рада розробила проект універсального плану
рахунків для банків, а також інструкції з обліку, включаючи деталі контролю сум для різних
звітів, що мали використовуватись як комерційними банками, так і НБУ.
Особливості проведення реформи в Україні на відміну від інших держав СНД полягають у
тому, що відбувається одночасний перехід на новий план рахунків і складання загальної
фінансової звітності. Для прикладу, в Росії та Білорусії запровадженню нового плану
рахунків передував етап переходу до складання фінансової звітності за міжнародними
стандартами. Це дозволило сформувати у працівників бухгалтерського апарату розуміння
концепції реформи та полегшило трансформацію комп'ютерних мереж для обробки
облікової інформації.
У ринковій економіці бухгалтерський облік безпосередньо пов'язаний з процесом
управління банком і є важливою складовою цього процесу. Бухгалтерський облік у банках
— це система збору, виміру, обробки та передачі користувачам інформації про стан та рух
власного капіталу банку, його майна, залученого капіталу, кредитів та інших активів, про
витрати та прибутки, фінансові результати, необхідні для прийняття оптимальних рішень.
Отже, банківський бухгалтерський облік це інформаційна система для управління
статутною діяльністю банку.
1.2. Особливості застосування рахунків у банківських установах
В основу організації системи бухгалтерського обліку і звітності покладено
загальноприйняті елементи бухгалтерського обліку: об'єкти обліку і бухгалтерські
рахунки; метод подвійного запису; план рахунків і баланс; синтетичний і аналітичний
облік; документація. Разом з цим організація цих елементів у банках має деякі
особливості, що випливають зі специфіки діяльності банку як фінансового посередника,
функцій комерційних банків. До таких особливостей можна віднести:
- зміст і структуру плану рахунків;
- складання щоденного балансу;
- параметри і форми ведення аналітичного обліку;
- відображення банківської операції в обліку на момент її здійснення.
Предметом бухгалтерського обліку в ТАС-Комерцбанку виступають банківські операції, які
випливають зі статутної діяльності банку: розрахункові операції, депозитні операції,
операції з цінними паперами, позичкові операції, операції з касового обслуговування
бюджетних рахунків, операції з основними засобами банку, валютні та ін. Виконання таких
операцій має вплив на результати діяльності банку.
Сама по собі банківська операція є досить складним фактом господарської діяльності
банку. Це обумовлює необхідність класифікації операцій за певними ознаками і виділення
в їх складі об'єктів, які підлягають реєстрації в бухгалтерських книгах і відображенню в
звітності. Так, наприклад, депозитні операції можна класифікувати за суб'єктами, видами,
строками депозитів.
Операції з цінними паперами класифікуються за: видами операцій, видами цінних паперів,
емітентами та іншими ознаками.
У бухгалтерському обліку кожному об'єкту відповідає рахунок. Рахунок - це основна
одиниця зберігання інформації в бухгалтерському обліку, інструмент, який реєструє,
накопичує і зберігає інформацію, необхідну для прийняття управлінських рішень.
Реєстрування інформації в бухгалтерському обліку банку досягається шляхом
застосування методу подвійного запису, що випливає з принципу подвійності.
Для поточного обліку банківських операцій в бухгалтерському обліку банку
використовується система рахунків фінансового обліку. Вся сукупність бухгалтерських
рахунків може бути поділена на дві групи:
- балансові;
- позабалансові (додаток В.1.).
Балансові рахунки бувають постійними і тимчасовими.
Постійні балансові рахунки мають залишок на кінець звітного періоду. На їх основі
складається баланс банку. Серед них виділяють такі групи рахунків: рахунки активів;
рахунки зобов'язань; рахунки власного капіталу.
Рахунки активів - це активні рахунки, які відображають наявність та зміни різноманітних
активів банку.
Рахунки зобов'язань - це пасивні рахунки, які відображають наявність та зміни
заборгованості банку.
Рахунки власного капіталу це також пасивні рахунки, які відображають зміну власного
капіталу банку за звітний період.
У складі балансових рахунків виділяють:
- контрпасивні рахунки (активні);
- контрактивнІ рахунки (пасивні).
За своїм характером контрпасивні рахунки активні. До них належать, наприклад, рахунки
№ 5041 «Збитки минулого року, що очікують затвердження», № 2511 «Технічний рахунок
для перерахування коштів Державного бюджету України».
Контрактивні рахунки - пасивні. До них належать, наприклад, рахунки № 2400 «Резерви під
заборгованість за кредитами, які надані клієнтам» та № 4409 «Знос операційних основних
засобів».
Особливість цих рахунків полягає в тому, що в балансі контрактивні рахунки
відображаються в складі активів, а контрпасивні - в складі пасивів зі знаком мінус. Така
методика дозволяє достовірно оцінювати окремі статті активів та пасивів. Так, у балансі
рахунок «Знос операційних засобів» відображається в складі активів після рахунку
«Операційні основні засоби».
Операційні основні засоби відображаються за первісною вартістю (тобто за фактичною
вартістю придбання). Наявність контрактивного рахунку «Знос основних засобів»
дозволяє, наприклад, напряму з балансу отримати відомості про залишкову вартість
операційних основних засобів:
Актив Сума
Операційні основні засоби
Зношення операційних засобів
Нетто: операційні основні засоби
(залишкова вартість) 240 000 000
-32000000
208 000 000
Тимчасові балансові рахунки призначені для обліку витрат банку за їх елементами та
доходів — за видами. У свою чергу вони поділяються на дві трупи: рахунки витрат, рахунки
доходів.
Рахунки витрат — це активні рахунки, які використовуються для обліку, накопичення
витрат за їх елементами впродовж: звітного періоду. Наприкінці звітного (річного) періоду
витрати з цих рахунків переносять на рахунок фінансових результатів, після чого ці
рахунки закриваються і не мають залишків.
Рахунки доходів це пасивні рахунки, які призначені для обліку, накопичення доходів за їх
видами впродовж звітного періоду. Наприкінці звітного (річного) періоду доходи з цих
рахунків переносять на рахунок фінансових результатів, після чого ці рахунки
закриваються і не мають залишків.
Наявність рахунків для кожного виду доходів і витрат дозволяє керівництву банку точно
визначити джерело всіх доходів і характер усіх витрат, їх вплив на прибутковість банку.
Усі пасивні рахунки мають кредитовий залишок, усі активні рахунки — дебетовий залишок
(сальдо).
Модель рахунку можна наочно проілюструвати на прикладі рахунку «Банкноти та монети в
касі банку». В лівій частині відображений залишок у гривнях грошової готівки в касі банку
на початок дня, а також перераховані надходження грошей в касу (при цьому в дужках
вказується номер касової операції), а в правій — виплати з каси банку:
Банкноти та монети в касі банку
Сальдо 50000 (4) 10000
(1) 36000 (5) 25000
(2) 14000
(3) 4000
Обіг 54000 Обіг 35000
Сальдо 69000
Залишок на початок дня грошової готівки в касі складає 50 000 грн., сума надходжень
протягом дня — 54 000 грн., виплати з каси — 35 000 грн. Підсумки операцій за день
відображають обіги за рахунком. У нашому прикладі сальдо на кінець дня становить 69 000
грн. і відображає суму готівкових грошей в касі банку на кінець дня:
(50 000 + 54 000 - 35 000 = 69 000).
За пасивними рахунками сальдо на кінець дня визначається за формулою: Сальдо на
кінець дня = Кредитове сальдо на початок дня + Обіги кредитові -Обіги дебетові.
За активними рахунками сальдо на кінець дня визначається за формулою: Сальдо на
кінець дня = Дебетове сальдо на початок дня + Обіги дебетові - Обіги кредитові.
Згідно з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку елемент активу або пасиву
проводиться за рахунками балансу тоді, коли він відповідає наступним умовам:
1) ймовірно, що банк отримає або втратить будь-яку майбутню економічну вигоду,
пов'язану з цим елементом активу або пасиву;
2) цей елемент активу або пасиву має вартість, яка може бути точно виміряна.
Об'єкти обліку, які не задовольняють цим двом критеріям, обліковуються на
позабалансових рахунках.
Це передусім наступні об'єкти:
- умовні вимоги та зобов'язання банку (тобто реальні вимоги та зобов'язання, які можуть
виникнути в майбутні періоди та за якими банк несе ризики);
- документи і цінності;
- операції з приватизації.
Бухгалтерський облік операцій за позабалансовими рахунками здійснюється так, як і за
балансовими — методом подвійного запису. Характер рахунку — активний або пасивний —
визначається наступним:
- позабалансовий рахунок активний, якщо при переведенні його на баланс дебетується
балансовий рахунок. Наприклад, рахунок № 9020 «Гарантії, що надані клієнтам» активний,
тому що у випадку неплатоспроможності банк буде змушений сплачувати за виданою
гарантією і дебетувати рахунок балансу № 2099 «Сумнівна заборгованість за виплаченими
гарантіями»;
- позабалансовий рахунок пасивний, якщо при переведенні його на баланс кредитується
балансовий рахунок. Наприклад, рахунок № 9110 «Зобов'язання за кредитами, які
отримані від інших банків» пасивний, тому що у випадку, коли банк скористається
кредитною лінією, він буде кредитувати рахунок балансу у розділі «Кошти інших банків»
першого класу групи «Кредити, які отримані від інших банків».
Для відображення операцій на позабалансових рахунках за методом подвійного запису
використовуються контррахунки, які включені до їх складу. Ці рахунки є умовними і
використовуються як технічні для реалізації методу подвійного запису.
Приклад. “ТАС-Комерцбанк” надав 1 лютого гарантію ВАТ “Родон” у сумі 100 000 грн.,
строк дії якої 2 міс. Станом на 1 лютого операція за наданою гарантією відображається
бухгалтерською проводкою:
Д-т “Гарантії, що надані клієнтам” 100 000
грн.
К-т Контррахунок
100 000грн.
30 березня закінчується строк дії гарантії. Невикористана гарантія списується з обліку:
Д-т Контррахунок
100 000 грн.
К-т “Гарантії, що надані клієнтам” 100 000
грн.
Якщо, наприклад, 5 березня клієнт скористається гарантією, що надана банком:
Д-т Контррахунок
100 000 грн.
К-т “Гарантії, що надані клієнтам” 100 000
грн.
Водночас операція відображається за балансовим рахунком.
Д-т “Сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями” 100 00 грн.
К-т “Контррахунок у Національному банку України” 100 00 грн.
Операції за позабалансовими рахунками, на яких обліковуються умовні вимоги та
зобов'язання, відображаються у грошовій оцінці за номіналом.
Документи і цінності обліковуються в умовній грошовій оцінці, наприклад, одна грошова
чекова книжка — 1 грн.
Отже, операція з видачі клієнту двох грошових чекових книжок відображається
бухгалтерською проводкою:
Д-т «Контррахунок» 2 грн.
К-т «Бланки суворої звітності» 2 грн.
Використання позабалансових рахунків дозволяє отримувати інформацію про операції
банків, які пов'язані з використанням нових фінансових інструментів. До таких операцій
належать зобов'язання та вимоги за укладеними, але ще не виконаними угодами, як то:
кредитні лінії; дозволений овердрафт; непокриті безвідзивні акредитиви; гарантійні
зобов'язання; зобов'язання за цінними паперами; спотові, форвардні й умовні контракти з
купівлі-продажу іноземної валюти та інших фінансових інструментів.
У міжнародній практиці обліку на позабалансових рахунках обліковуються, як правило,
операції тільки такого характеру.
Одним з ключових елементів національної системи бухгалтерського обліку є план рахунків,
завдяки якому досягається систематизація бухгалтерських рахунків. Іншими словами, план
рахунків - це систематизований перелік рахунків бухгалтерського обліку, що
використовується для реєстрації банківських операцій.
Новий план рахунків, розроблений Національним банком України, впроваджений у
комерційних банках з 1 січня 1998 р. Він узгоджений із загальноприйнятими у міжнародній
практиці принципами та міжнародними стандартами бухгалтерського обліку і є
обов'язковим для використання всіма установами комерційних банків.
План рахунків, розроблений окремо для установ НБУ, за структурою майже не
відрізняється від плану рахунків для комерційних банків, але має деякі особливості за
змістом. Це пов'язано з тим, що НБУ виконує операції, властиві тільки центральному
банку: емісійні операції, обслуговування уряду та зовнішнього боргу, регулювання
діяльності комерційних банків та
